THỰC TRẠNG KIỂM TỐN DOANH THU TRONG QUY TRÌNH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CƠNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU HẠN DỊCH VỤ TƯ VẤN KẾ TOÁN VÀ KIỂM TỐN 2.1 Kiểm tốn doanh thu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho khách hàng 2.1.1 Giai đoạn khảo sát đánh giá khách hàng Đối với khách hàng mới, Cơng ty cần có thơng tin loại hình doanh nghiệp, lĩnh vục sản xuất kinh doanh khách hàng, khó khăn yêu cầu từ phía khách hàng dịch vụ kiểm tốn BCTC nói chung kiểm tốn khoản mục doanh thu nói riêng Từ đó, AASC ước lượng sơ khối lượng cơng việc kiểm tốn BCTC, kiểm tốn doanh thu, giá phí kiểm tốn Nếu khách hàng chấp nhận dịch vụ, giá phí dịch vụ AASC đưa hai bên tiến hành ký kết hợp đồng kiểm toán Đối với khách cũ, Cơng ty có thơng tin hiểu biết cần thiết khách hàng, nên gặp gỡ mang tính chất xem xét tổng kết thay đổi sách, tình hình kinh doanh khách hàng năm qua có ảnh hưởng tới việc kiểm toán, đồng thời, chốt lại điều cần lưu ý cho kiểm tốn năm Sau đó, AASC tìm hiểu hoạt động sản xuất kinh doanh khách hàng Việc tìm hiểu đặc biệt quan trọng Công ty XYZ khách hàng năm mà AASC tiến hành kiểm toán Cịn với Cơng ty ABC, để có thơng tin trên, KTV cần xem xét lại hồ sơ kiểm toán năm trước, đánh giá lại biến động cơng ty năm vừa qua Qua tìm hiểu hoạt động sản xuất kinh doanh, KTV thu đuợc thông tin sau: Thứ nhất: Đối với Công ty ABC: Công ty ABC doanh nghiệp nhà nước, thành lập theo Quyết định Số 165/2001/QĐ-UBND ngày 25/09/2001 Chủ tịch UBND tỉnh Bắc Ninh với tên gọi “Công ty ABC” Hoạt động kinh doanh chủ yếu Công ty sản xuất cung ứng loại rau đóng hộp Cơng ty ABC khách hàng thuờng xuyên AASC Thứ hai: Đối với Công ty XYZ: Công ty XYZ công ty liên doanh thành lập Việt Nam, theo Giấy phép Đầu tư Bộ Kế hoạch Đầu tư cấp có trụ sở Hải Phịng Là doanh nghiệp liên doanh Việt Nam Đài Loan, đó, bên Đài Loan góp 60% vốn pháp định cịn bên Việt Nam góp 40% vốn pháp định Hoạt động kinh doanh chủ yếu là, tư vấn thiết kế cơng trình kiến trúc Để phục vụ cho kiểm toán BCTC nói chung kiểm tốn doanh thu nói riêng, Cơng ty yêu cầu khách hàng cung cấp tài liệu cần thiết, BCTC năm tài báo cáo, quy chế hoạt động sản xuất kinh doanh ban giám đốc, nêu đầy đủ thành phần ban giám đốc, cam kết ban giám đốc việc lập trình bày BCTC công ty thời điểm kết thúc niên độ kế toán kết hoạt động sản xuất kinh doanh năm tài theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam, quy định kế toán hành Đối với Công ty ABC khách hàng thường xun Cơng ty, KTV cịn xem xét lại hồ sơ kiểm tốn năm trước đó, biến động hoạt động sản xuất kinh doanh Công ty ABC năm vừa qua Sau đó, KTV tiến hành đánh giá kiểm soát xử lý rủi ro kiểm tốn Mục đích việc đánh giá rủi ro kiểm tốn định có nên thực kiểm tốn hay khơng, sau đó, xây dựng chương trình kiểm tốn phù hợp với mức rủi ro xác định Có thể đưa đánh giá rủi ro kiểm toán mức: Thấp, trung bình cao Sau thu thập thông tin cần thiết, cộng với kinh nghiệm thực tế mình, KTV đánh giá rủi ro kiểm toán cho hai khách hàng ABC XYZ mức trung bình định tiếp tục kiểm toán cho hai khách hàng 2.1.2 Giai đoạn thoả thuận cung cấp dịch vụ Đại diện AASC công ty khách hàng gặp gỡ, để ký kết hợp đồng kiểm toán bao gồm điều khoản phạm vi kiểm toán, chuẩn mực áp dụng, thời gian kiểm tốn, trách nhiệm KTV cơng ty khách hàng, giá phí kiểm tốn 2.1.3 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Bước một: Lập kế hoạch chiến lược: Sau hợp đồng kiểm toán ký kết kế hoạch chiến lược đưa trưởng nhóm kiểm tốn đưa lên Phó Tổng Giám đốc phụ trách trực tiếp phê duyệt Quá trình lập kế hoach chiến lược kiểm toán giúp cho KTV: Tìm hiểu tình hình kinh doanh, ngành nghề mà đơn vị khách hàng phép hoạt động mục tiêu kinh doanh rủi ro tiềm tàng xảy ngành nghề kinh doanh đó; Xem xét quan điểm đơn vị khách hàng thế, KTV diễn đạt phát mà khách hàng quan tâm; Tìm hiểu tính hữu hiệu hệ thống KSNB, lập phương pháp tiếp cận kiểm toán hệ thống KSNB khách hàng; Thu thập chứng kiểm tốn có hiệu lực, cách tập trung cơng việc kiểm tốn vào mục tiêu kiểm tốn với rủi ro sai sót trọng yếu; Bước hai: Lập kế hoạch tổng thể: KTV lập kế hoạch tổng thể: Thứ nhất: Đánh giá nhũng rủi ro mà khách hàng gặp phải: Sau thu thập thông tin tình hình khách hàng KTV xác định rủi ro tiềm tàng môi trường kinh doanh khách hàng Với Công ty ABC kinh nghiệm qua kiểm toán năm trước hiểu biết thực tế, KTV đánh giá bất lợi mà Cơng ty gặp phải cạnh tranh công ty khác nước cơng ty nước ngồi làm giảm doanh số tiêu thụ Công ty ABC Đối với Công ty XYZ khách hàng mới, AASC trực tiếp trao đổi với Ban Giám đốc Công ty XYZ, để tìm hiểu quan điểm họ rủi ro mà họ gặp phải Qua việc trao đổi xem xét thực tế, KTV đánh giá Cơng ty XYZ gặp phải bất lợi, thay đổi sách quản lý việc liên doanh, hợp tác pháp nhân Việt Nam pháp nhân nước Nhà nước ảnh hưởng tới tình hình kinh doanh Cơng ty, khác biệt văn hố kinh doanh hai nước Thứ hai: Đánh giá hệ thống KSNB khách hàng: Đây công việc quan trọng giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, để xác định thử nghiệm kiểm toán cần thực hiện, để hạn chế loại bỏ rủi ro kiểm tốn, tiết kiệm chi phí kiểm tốn tới mức thấp Việc xem xét hệ thống KSNB khách hàng bao gồm, việc phân tích mơi trường kiểm sốt chung, xem xét hệ thống kế toán, thủ tục kiểm soát hành đơn vị khách hàng Để có hiểu biết hệ thống KSNB đơn vị khách hàng, KTV dựa tài liệu khách hàng cung cấp, kết hợp với biện pháp nghiệp vụ vấn nhân viên Công ty tham quan thực tế, kiểm tra chứng từ, sổ sách báo cáo, quan sát mặt hoạt động q trình hoạt động cơng ty khách hàng, Qua tìm hiểu đánh giá hệ thống KSNB, KTV thu thập thông tin hai khách hàng sau: Một là, Về mơi trường kiểm sốt chung: Cơng ty ABC gồm có hai đơn vị thành viên Xí nghiệp Sản xuất Bao bì Nhà máy Chế biến Rau Các đơn vị thành viên Cơng ty hạch tốn phụ thuộc, có tên gọi dấu riêng, mở tài khoản theo phân cấp uỷ quyền Công ty, theo quy định Nhà nước Các đơn vị thành viên Công ty uỷ quyền tự chủ kinh doanh theo phân cấp quản lý Công ty, chịu ràng buộc nghĩa vụ pháp lý, quyền lợi Công ty Công ty chịu trách nhiệm cuối nghĩa vụ tài phát sinh, theo cam kết đơn vị BCTC Công ty ABC hợp từ BCTC đơn vị thành viên, trụ sở Các đơn vị thành viên thực nghĩa vụ nộp thuế GTGT thuế môn nghĩa vụ khác theo quy định pháp luật sở Công ty chịu trách nhiệm nộp thuế thu nhập doanh nghiệp cho Nhà nước tập trung Công ty sau hợp kết hoạt động sản xuất kinh doanh tồn Cơng ty Do Cơng ty gồm có đơn vị thành viên nên thực kiểm toán doanh thu, KTV tiến hành kiểm toán doanh thu đơn vị thành viên trước, sau đó, kiểm tốn văn phịng Cơng ty đưa kết kiểm toán tổng hợp cuối Đối với Công ty XYZ: Theo đánh giá môi trường kiểm soát KTV, nguồn lực quản lý Công ty tương đối tốt Giám đốc Công ty người Đài Loan, Phó Giám đốc Kế tốn trưởng Cơng ty người Việt Nam, có cấp lĩnh vực quản lý kinh tế Tuy nhiên, quy mơ hoạt động Cơng ty cịn nhỏ, nên cấu tổ chức máy kế toán gồm có ba người kiêm nhiệm nhiều cơng việc phận kế tốn, đó, có kế tốn vừa kế toán tiền mặt, kế toán tiền gửi vừa kiêm ln thủ quỹ, kế tốn tổng hợp kế toán trưởng Với cấu vậy, chưa phù hợp với quy định hành Nhà nước Đối với hai khách hàng Giám đốc người trực tiếp quản lý điều hành hoạt động tồn Cơng ty Kế tốn trưởng người chịu trách nhiệm quản lý công tác kế toán, báo cáo kết hoạt động sản xuất kinh doanh cho Giám đốc Hai là, Về hệ thống kế tốn: Đối với Cơng ty ABC: Cơng ty áp dụng hình thức ghi sổ Nhật ký chung Các sách kế tốn, mà Cơng ty áp dụng: Cơng ty áp dụng Chế độ Kế tốn Việt Nam, ban hành theo Quyết định Số 1141/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 Quyết định Số 15/2006/QĐ/CĐKT ngày 26/03/2006 Bộ trưởng Bộ Tài Về niên độ kế tốn: Năm tài Cơng ty ngày 01/01, kết thúc vào ngày 31/12 dương lịch hàng năm Về đơn vị tiền tệ sử dụng: Đồng tiền mà Công ty sử dụng hạch toán Đồng Việt Nam (VNĐ) Đối với Cơng ty XYZ: Hình thức ghi sổ kế tốn: Cơng ty áp dụng ghi sổ theo hình thức Chúng từ ghi sổ Các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ quy đổi sang Đồng Việt Nam theo tỷ giá hành liên ngân hàng, Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố thời điểm phát sinh nghiệp vụ Vào thời điểm cuối kỳ kế tốn, khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ quy đổi theo tỷ giá Ngân hàng Nhà nuớc Việt Nam cơng bố ngày khố sổ kế toán Ba là, Về thủ tục kiểm soát khoản mục doanh thu: Toàn doanh thu bán sản phẩm, hàng hố phải có hố đơn bán hàng, hoá đơn đánh số thứ tự trước; hoá đơn bán hàng phiếu giao nhận hàng phải ký nhận người mua, xác nhận đặt hàng theo đơn đặt hàng; doanh thu ghi nhận sở sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ cung cấp cung cấp cho khách hàng, phát hành hố đơn, khơng phân biệt thu tiền hay chưa Để tiến hành đánh giá hệ thống KSNB hai khách hàng này, KTV sử dụng bảng câu hỏi đánh giá hệ thống KSNB, dạng câu trả lời Có/Khơng vấn đề phải thu, doanh thu, khách hàng Từ thông tin thu bước đầu, KTV đánh giá hệ thống KSNB hai khách hàng tin tưởng tiếp tục thử nghiệm kiểm toán Bốn là, Đánh giá tổng quát thông tin mà KTV thu thập được, nhằm khoanh vùng phạm vi có rủi ro, hiểu quát toàn nội dung BCTC, hiểu tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh hai khách hàng, từ đánh giá mức độ trọng yếu quan trọng xem xét khả tiếp tục hoạt động hai khách hàng Để nhằm thực việc đánh giá tổng quát này, KTV cần thu thập thông tin tài chính, thơng tin phi tài Sau đó, so sánh thơng tin thu được, bắt đầu phân tích, đánh giá kết so sánh KTV thực việc so sánh thông tin khoản mục BCTC khách hàng năm kiểm tốn, năm trước Đối với kiểm tốn khoản mục doanh thư hai cơng ty ABC XYZ, KTV thực so sánh số liệu sau: Đối với Cơng ty ABC: Tình hình doanh thu bán hàng đánh giá tổng quát qua Bảng 1.2 Như vậy, qua việc so sánh cách tổng quát tình hình doanh thu năm 2008 với năm 2007 KTV thấy có giảm sút tình hình kinh doanh Cơng ty Tổng doanh thu năm 2008 giảm, (so với năm 2007 đạt 89,14%) Trong khoản giảm giá hàng bán năm 2008 lại tăng lên nhiều (so với năm 2007 165,88%) Từ giảm sút doanh thu KTV tiến hành điều tra dự đốn nguyên nhân khách quan Bảng 1.2 Trích tờ giấy làm việc kiểm toán viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: NDT Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 24/02/2009 Bước công việc: Đánh giá tổng quát doanh thu bán hàng Chỉ tiêu Năm 2008 Năm 2007 Tổng doanh thu Giảm giá hàng bán Hàng bán bị trả lại Doanh thu 85.227.334.968 8.589.124 603.249.351 78.365.982.286 97.256.654.587 5.689.481 559.638.254 95.628.359.471 Chênh lệch Tuyệt đối % (12.029.319.619) 87,63 2.899.643 150,96 43.611.097 107,79 (17.262.377.215) 81,94 Tuy nhiên, kết không ngoại trừ nguyên nhân chủ quan, có gian lận sai sót xảy khai báo khoản doanh thu BCTC Có thể doanh nghiệp muốn giảm thuế thu nhập doanh nghiệp mà khai giảm doanh thu thực tế phát sinh kỳ vi phạm tính kỳ việc ghi nhận doanh thu Đây điều mà KTV cần quan tâm, để phát sai sót nhằm đưa định hướng phương pháp kiểm tốn thích hợp Đối với Công ty XYZ: Thực việc phân tích tổng qt tương tự Cơng ty ABC, KTV thu kết sau: Doanh thu năm 2008 Công ty so với năm 2007 giảm đáng Tiến hành tìm hiểu, KTV thấy rằng, bị ảnh hưởng khủng hoàng tài tồn cầu năm 2008, Cơng ty XYZ nhiều bị ảnh hưởng Bên cạnh đó, KTV cịn tiến hành tính tốn tỷ suất bảng cân đối kế toán, tiêu báo cáo kết hoạt động kinh doanh tỷ suất toán, tỷ suất đầu tư, tỷ suất sinh lời năm 2008 so với năm 2007 so sánh số liệu hai năm Từ xác định khả xảy rủi ro khái quát tình hình hoạt động kinh doanh khách hàng Thứ ba: Xác định mức độ trọng yếu: Việc xác định mức độ trọng yếu giúp cho KTV lập kế hoạch tiến hành thu thập chứng kiểm tốn thích hợp Nếu KTV xác định mức trọng yếu thấp, nghĩa là, độ xác số liệu BCTC cao số lượng chứng kiểm tốn cần phải thu thập nhiều ngược lại Mức trọng yếu mà AASC sử dụng để đánh giá cho khoản mục doanh thu, toàn BCTC doanh nghiệp thể qua Bảng 1.3 Bảng 1.3 Bảng phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục Đối tượng Lợi nhuận truớc thuế Doanh thu Tài sản cố định đầu tư dài hạn Nợ ngắn hạn Tổng tài sản Mức trọng yếu Từ - 9% Từ 0,5 - 0,9% Từ 1,6 – 2,1% Từ 1,6 – 2,1% Từ 0,8 – 1,1% KTV tiến hành tính mức trọng yếu, dựa vào tất tiêu chọn mức trọng yếu thấp qua năm làm mức trọng yếu cho BCTC năm Sau tính tốn mức trọng yếu tuyệt đối tuỳ theo khách hàng, tuỳ theo chất loại khoản mục, mức độ rủi ro mà KTV đánh giá cho khoản mục mà mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục khác nhau, sai số chấp nhận, khoản mục khác Công thức để phân bổ múc trọng yếu cho khoản mục bảng cân đối kế toán là: Mức yếu = phân bổ Mức trọng yếu uớc lượng ban đầu Hệ số phân bổ Tổng số dư khoản mục Trong hệ số phân bổ cho khoản mục là: Tài sản cố định, khoản phải thu phải trả: 2,1; Hàng tồn kho, chi phí trả truớc: 3,1; Các khoản mục khác: 1,2; Công ty tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục bảng cân đối kế tốn, mà khơng thực phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục báo cáo kết hoạt động kinh doanh Việc đánh giá tính hữu hiệu hệ thống KSNB, làm sở cho KTV xác định mức trọng yếu Hệ thống KSNB cửa hai khách hàng theo Công ty đánh giá tin cậy KTV xác định mức trọng yếu cho khoản mục doanh thu hai khách hàng 0,6% Để đưa ý kiến kiểm tốn xác, mức trọng yếu đòi hỏi KTV phải thu thập số lượng tương đối lớn chứng kiểm toán Mức trọng yếu tuyệt đối khoản mục doanh thu hai khách hàng KTV tính tốn thể Bảng 1.4 Bảng 1.4 Bảng tính mức trọng yếu tuyệt đối Chỉ tiêu Doanh thu Mức trọng yếu tuyệt đối Công ty ABC 78.365.982.286 425.386.231 Công ty XYZ 5.680.411.360 29.365.957 Việc tính tốn giá trị trọng yếu này, cho phép KTV kết luận mức độ sai sót chấp nhận chọn mẫu để kiểm tra chi tiết Như vậy, thấy, với quy mô khác doanh nghiệp, KTV xác định mức độ trọng yếu tuyệt đối khác nhau, không cứng nhắc cho tất doanh nghiệp Thứ tư: Xác định nhu cầu nhân thời gian kiểm toán: Đối với Cơng ty ABC khách hàng thường xun, nên nhóm kiểm toán lựa chọn Thứ nhất: Kiểm tra phát sinh tăng doanh thu: Một là, Đối với Công ty ABC: Bước một: Kiểm tra phản ánh hạch toán doanh thu: KTV tiến hành kiểm tra xem doanh thu có phân loại, ghi chép, phản ánh hợp lý hay không Do KTV tiến hành chọn số nghiệp vụ sổ chi tiết tài khoản doanh thu để kiểm tra chi tiết Công ty ABC công ty lớn, kỳ nghiệp vụ doanh thu phát sinh với số lượng lớn Do đó, KTV tiến hành chọn mẫu kiểm tra nghiệp vụ phát sinh với số tiền lớn (Bảng 1.9) KTV thục kiểm tra chi tiết mẫu chọn theo mục tiêu sau: Đầu tiên, kiểm tra khoản bán hàng ghi sổ doanh thu có thực, cách kiểm tra hợp đồng đại lý để xác định người mua có thật, khách hàng mua lẻ thực kiểm tra việc ký nhận người mua hoá đơn bán hàng Bảng 1.9 Trích tờ giấy làm việc kiểm tốn viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LND Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 26/2/2009 Bước công việc: Kiểm tra chi tiết doanh thu bán rau chế biến Số chứng Ngày Nội dung Số tiền (a) (b) (c) (d) (e) 2659 22/1/08 Bán hàng cho ông A 21.684.971 √ √ √ √ √ 1397 29/7/08 Bán hàng cho ông B 29.671.484 √ √ √ √ √ 4268 29/10/08 Bán hàng cho ông C 14.654.792 √ √ √ √ √ 1684 03/12/08 Bán hàng cho ông D 82.964.941 √ √ √ √ √ từ (a) : Kiểm tra, đối chiếu với hợp đồng đại lý hay phiếu đặt hàng có phê duyệt Giám đốc (b) : Kiểm tra, đối chiếu với quy định liên quan đến giá bán (c) : Kiểm tra, đối chiếu với thủ tục phê duyệt hoá đơn bán hàng (d) : Kiểm tra, đối chiếu với tờ khai thưế GTGT hàng tháng (e) : Kiểm tra việc hạch toán, ghi sổ √ : Thoả mãn điều kiện kiểm tra Kết luận: Các mẫu kiểm tra phản ánh phù hợp Kiểm tra phê chuẩn nghiệp vụ bán hàng, cách xem xét phê duyệt giám đốc phiếu đặt mua hàng, hoá đơn bán hàng Kiểm tra việc ghi sổ để khẳng định khoản doanh thu đuợc phân loại Sau đó, kiểm tra, đối chiếu với quy định giá bán đơn vị, để xác định doanh thu bán hàng ghi sổ định giá Đồng thời, với trình kiểm tra chi tiết trên, KTV tiến hành kiểm tra việc tổng hợp số liệu doanh thu từ chứng từ liên quan lên sổ chi tiết, sổ tổng hợp, báo cáo liên quan Sau thực thủ tục kiểm tra chi tiết với mẫu chọn, KTV thấy điều kiện kiểm tra thoả mãn, kết luận doanh thu phản ánh trung thực Bước hai: Kiểm tra tính kỳ doanh thu: Trong kiểm toán doanh thu kiểm tra tính kỳ doanh thu thủ tục khơng thể thiếu Do vậy, KTV thực cọn mẫu số chứng từ phát sinh khoảng thời gian 20 ngày trước, 20 ngày sau lập BCTC Rồi tiến hành đối chiếu chứng từ với hố đơn bán hàng, hay hoá đơn dịch vụ để khẳng định tính kỳ doanh thu (Bảng 1.10) Thủ tục kiểm tra chi tiết đuợc áp dụng tương tự doanh thu bán bao bì Với doanh thu bán bao bì, thay kiểm tra sách giá Cơng ty, KTV thực kiểm tra đối chiếu với giấy đề nghị giá xuất bán bao bì theo loại Cuối cùng, KTV thu kết tương tự doanh thu bán bao bì phản ánh trung thực, kỳ Bảng 1.10 Trích tờ giấy làm việc kiểm tốn viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LND Tài khoản: 511 Ngày thực hiện: 26/2/2009 Bước cơng việc: Kiểm tra tính kỳ doanh thu Số chứng Ngày Nội dung Số tiền từ Doanh thu ghi nhận kỳ 1039 23/12/08 Bán hàng thành phẩm 22.874.941 √ 2981 30/12/08 Bán hàng cho E 72.541.588 √ 3964 31/12/08 Bán hàn cho F 57.496.134 √ 2974 02/01/08 Bán hàng thành phẩm 69.482.871 √ 1127 02/01/08 Bán hàng thành phẩm 20.493.967 √ 1096 04/01/08 Bán hàng cho G 86.418.841 (1) (1) : Đây khoản doanh thu bán sản phẩm cho đại lý bà G, phát sinh năm 2007 kế toán lại hạch toán vào năm 2008, kiểm tra hố đơn bán hàng, ghi ngày phát sinh nghiệp vụ 31/12/2007 Đề nghị bổ sung nghiệp vụ vào năm 2007 xố sổ nghiệp vụ năm 2008 Kết luận: Sau điều chỉnh, số liệu TK doanh thu phản ánh kỳ Hai là, Đối với Công ty XYZ: Do quy mô Cơng ty cịn nhỏ, năm số lượng nghiệp vụ doanh thu khơng nhiều, nên thay chọn mẫu để kiểm tra Công ty ABC, KTV tiến hành kiểm tra tồn hố đơn bán hàng, hợp đồng Cơng ty Sau đó, tiến hành đối chiếu việc ghi chép sổ kế toán hoá đơn hợp đồng Các bước kiểm tra chi tiết thực qua Bảng 1.11 Bảng 1.11 Trích tờ giấy làm việc kiểm toán viên Khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTQ Tài khoản: 511 Ngày thực hiện: 20/1/2009 Bước cơng việc: Kiểm tra chi tiết doanh thu Hố đơn Người mua Số Ngày Số tiền (b) (a) (c) (d) (e) CT tháng 118 19/3/08 Công ty TNHH X 27.465.681 √ √ √ √ √ 274 13/5/08 Y 28.694.384 √ √ √ √ √ 394 23/12/08 Z 35.463.294 √ √ √ √ √ 715 30/12/08 Công ty TNHH W 46.284.167 √ √ √ √ √ (a) : Kiểm tra, đối chiếu với phiếu đặt hàng (b) : Kiểm tra, đối chiếu với quy định liên quan đến giá bán (c) : Kiểm tra, đối chiếu với tờ khai thuế GTGT hàng tháng (d) : Kiểm tra, đối chiếu với báo cáo kết kinh doanh hàng tháng (e) : Kiểm tra việc hạch toán, ghi sổ √ : Thoả mãn điều kiện kiểm tra Kết luận: Các mẫu kiểm tra phản ánh phù hợp Để kiểm tra tính kỳ doanh thu Công ty XYZ, KTV thực thủ tục kiểm tra tương tự Công ty ABC, đến kết luận nghiệp vụ doanh thu Công ty XYZ phản ánh kỳ Thứ hai: Kiểm tra số phát sinh giảm doanh thu: Một là, Kiểm tra hàng bán bị trả lại: Tại Công ty ABC, hàng bán bị trả lại có số lượng nghiệp vụ phát sinh ít, hệ thống KSNB Cơng ty đánh giá hoạt động có hiệu nên KTV chọn số nghiệp vụ thực đối chiếu với chứng từ chi tiền trả lại khách hàng hạch toán phải trả Đồng thời, thực đối chiếu với chứng từ thu hồi hố đơn bán hàng trước nhằm khẳng định hàng bán bị trả lại hoạch toán Quá trình kiểm tra chi tiết thực qua Bảng 1.12 Bảng 1.12 Trích tờ giấy làm việc kiểm tốn viên Khách hàng: Cơng ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTQ Tài khoản: 511 Ngày thực hiện: 26/2/2009 Bước công việc: Kiểm tra chi tiết hàng bán bị trả lại Số chứng Ngày Nội dung Số tiền từ (a) (b) (c) (d) PN29 22/9/08 Hàng trả lại - H 7.325.871 √ √ √ √ PN37 17/12/08 Hàng trả lại – K 17.971.944 √ √ √ √ (a) : Kiểm tra, đối chiếu với quy chế Công ty hàng bán bị trả lại (b) : Kiểm tra, đối chiếu với văn nguời mua có ghi số lượng, đơn giá giá trị hàng bán bị trả lại (c) : Kiểm tra, đối chiếu với chứng từ nhập kho hàng bán bị trả lại (d) : Kiểm tra chữ ký, phê duyệt √ : Thoả mãn điều kiện kiểm tra Kết luận: Số liệu khoản mục hàng bán bị trả lại phản ánh trung thực, quy định Tại Công ty XYZ không phát sinh loại nghiệp vụ này, nên không áp dụng thủ tục kiểm tra chi tiết hàng bán bị trả lại Hai là, Kiểm tra khoản chiết khấu thương mại giảm giá hàng bán thực tương tự trường hợp hàng bán bị trả lại Ba là, Kiểm tra doanh thu nội bộ: Cơng ty ABC có hai thành viên Nhà máy Chế biến Rau Xí nghiệp Sản xuất Bao bì Sau KTV tìm hiểu sách ghi nhận doanh thu, kiểm tra phát sinh, việc theo dõi, xử lý doanh thu nội Cơng ty, KTV phát có số khoản doanh thu bán hàng trị giá 428.369.145 đồng Xí nghiệp Sản xuất Bao bì bán sản phẩm cho Nhà máy Chế biến Rau quả, theo quy định, khoản tiền phải hạch toán vào TK 512 kế toán lại hạch toán vào TK 511 Việc phản ánh sai TK không làm ảnh hưởng tới kết hoạt động kinh doanh Nhà máy Chế biến Rau Cơng ty ABC, phản ảnh sai chất nghiệp vụ vi phạm nguyên tắc hạch tốn kế tốn doanh thu Cơng ty XYZ không phát sinh doanh thu nội bộ, nên không áp dụng thủ tục kiểm tra doanh thu nội 2.3 Kiểm toán doanh thu giai đoạn kết thúc kiểm toán khách hàng 2.3.1 Soát xét chất lượng giải thích phát Khi giai đoạn thực kiểm tốn hồn thành, trưởng nhóm kiểm tốn tóm tắt công việc thực hiện, kết thu Sau đó, lập tài liệu sốt xét chất lượng ba cấp, tổng hợp sai sót để đề nghị điều chỉnh dự thảo phục vụ cho mục đích sốt xét chất lượng Thứ nhất: Tổng hợp kết giai đoạn thực kiểm toán doanh thu hai khách hàng: Một là, Đối với Công ty ABC: Sau thực thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích, thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu Công ty ABC, KTV tổng hợp kết kiểm tốn cho nhóm tài khoản doanh thu Có hai nội dung mà KTV yêu cầu Công ty phải điều chỉnh (Bảng 1.13), là: Khoản tiền phản ánh doanh thu nội vào doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ với số tiền 336.173.816; Và phản ánh không kỳ khoản doanh thu với số tiền 87.292.241; Bảng 1.13 Trích tờ giấy làm việc kiểm tốn viên Khách hàng: Cơng ty ABC Niên độ: 31/12/2008 Tham chiếu: R Người thực hiện: LTQ Tài khoản: 511 Ngày thực hiện:1/3/2009 Bước công việc: Tổng hợp kết kiểm toán Số liệu trước điều Nội dung Điều chỉnh chỉnh Doanh thu bán hàng 84.227.112.968 (336.173.816) cung cấp dịch vụ Số liệu sau điều chỉnh 83.978.231.393 87.292.241 Hàng bán bị trả lại 6.247.971 6.247.971 Giảm giá hàng bán 482.972.384 482.972.384 84.475.182.213 (248.881.575) 84.475.182.213 Doanh thu KTV đưa kết luận là, sau điều chỉnh, số liệu doanh thu phản ánh BCTC trung thực hợp lý xét khía cạnh trọng yếu Đồng thời, KTV đưa kiến nghị cơng tác kế tốn hạch tốn doanh thu Cơng ty ABC, sau: Với khoản doanh thu bán bao bì Xí nghiệp Sản xuất Bao bì cho Nhà máy Chế biến Rau quả: Thực chất, khoản doanh thu tiêu thụ nội kế toán Cơng ty lại hạch tốn vào TK 511 KTV đề nghị kế toán hạch toán vào TK 512 cho kỳ kế toán tiếp theo, điều chỉnh lại khoản doanh thu tiêu thụ nội năm nay: Nợ TK 511: 336.173.816 Có TK 512: 336.173.816 Tổng hợp bút toán điều chỉnh trên, thể qua Bảng 1.14 Bảng 1.14 Trích tờ giấy làm việc kiểm tốn viên Khách hàng: Cơng ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTQ Tài khoản: 511 Ngày thực hiện:1/3/2009 Bước công việc: Tổng hợp bút toán điều chỉnh Tài khoản Ảnh hưởng Nội dung Điều chỉnh khoản tiền hạch Nợ Có Số tiền đến tài khoản 511 512 336.173.816 khác Không 511 (N2008) 511 87.292.241 911 toán doanh toán nội vào doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ BCTC tồn Cơng ty Điều chỉnh khoản tiền doanh thu hach tốn khơng kỳ (N2007) (2 năm) Hai là, Đối với Cơng ty XYZ: Cơng tác hạch tốn kế tốn doanh thu Cơng ty XYZ thực tương đối tốt, vậy, KTV khơng có điều chỉnh doanh thu Tuy nhiên, cơng tác kế tốn nói chung, KTV đưa kiến nghị là, hệ thống kế toán vi phạm nguyên tắc bất kiêm nhiệm, kế toán kiêm nhiệm nhiều công việc khác KTV đề nghị Công ty XYZ nên tăng cường số lượng nhân viên kế toán, phân cách nhiệm vụ rõ ràng, để hạn chế khả sai sót gian lận Thứ hai: Sốt xét kiện sau ngày lập BCTC: Sự kiện xảy sau ngày lập BCTC ảnh hưởng tới đơn vị, tới kết kiểm toán Do đó, truớc phát hành báo cáo kiểm tốn, KTV tiến hành soát xét kiện Với hai khách hàng kiểm tốn Cơng ty ABC Cơng ty XYZ, KTV thấy khơng có kiện nghiêm trọng xảy sau ngày lập BCTC có ảnh hưởng tới đơn vị, kết kiểm toán năm Thứ ba: Soát xét giấy tờ làm việc KTV: Bước trưởng nhóm kiểm toán tiến hành soát xét giấy tờ làm việc KTV, để đảm bảo rằng: Q trình kiểm tốn thực phù hợp với chưẩn mực nghề nghiệp; Đã đạt mục tiêu kiểm toán đề ra, kết luận kiểm toán quán với kết q trình kiểm tốn thực hiện; Giấy làm việc KTV q trình kiểm tốn thích hợp, chứng thu thập đầy đủ, quán Những vấn đề q trình kiểm tốn xác định thích hợp, thơng báo cho ban lãnh đạo khách hàng để giải thoả đáng Công việc sốt xét trưởng nhóm kiểm tốn thể giấy làm việc, lưu hồ sơ kiểm toán nêu rõ mức độ thủ tục sốt xét ghi nhớ cơng việc hồn thành Sau soát xét giấy làm việc KTV, đồng thời, xem xét khoản cơng nợ ngồi dự kiến, kiện sau ngày kết thúc niên độ, trưởng nhóm kiểm tốn lập ghi nhớ cơng việc hồn thành Tiếp đến, Trưởng phịng kiểm tốn Phó Tổng Giám đốc AASC tiến hành thủ tục soát xét giấy làm việc liên quan đến mục tiêu kiểm toán trọng tâm, ghi chép kết luận trưởng nhóm kiểm tốn ghi nhớ cơng việc hồn thành Phó Tổng Giám đốc đưa câu hỏi công việc đuợc tiến hành, giấy làm việc KTV Phó Tổng Giám đốc huỷ bỏ ghi soát xét đảm bảo rằng, nhóm kiểm tốn đưa giải thích thoả đáng bổ sung thông tin vào giấy làm việc Thứ tư: Đánh giá chứng kiểm toán: Trước đưa ý kiến kiểm tốn, trưởng nhóm kiểm toán Ban Giám đốc AASC tiến hành đánh giá chứng kiểm toán từ tất nguồn thu thập được, xem xét tính đầy đủ, thích hợp chứng kiểm toán Sau xem xét, đánh giá, Ban Giám đốc Công ty AASC đảm bảo chứng kiểm toán thu thập đầy đủ, thích hợp để đưa ý kiến chấp nhận toàn phần hai khách hàng Công ty ABC Công ty XYZ 2.3.2 Phát hành báo cáo kiểm toán thư quản lý Theo hợp đồng kiểm toán ký kết với khách hàng, AASC đưa báo cáo kiểm toán theo thời gian thoả thuận Trong báo cáo kiểm tốn thường có tài liệu sau: Báo cáo ban giám đốc, báo cáo kiểm tốn, báo cáo tài kiểm toán, thuyết minh báo cáo kiểm toán, thư quản lý Báo cáo kiểm toán phát hành sản phẩm cuối kiểm toán 2.4 Một số đánh giá kiểm tốn doanh thu Cơng ty Với kinh nghiệm đúc kết qua 17 năm hoạt động, đội ngũ nhân viên, chun gia có trình độ chuyên môn cao, AASC xây dựng quy trình kiểm tốn BCTC nói chung kiểm tốn doanh thu nói riêng, phù hợp với chế độ chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam quốc tế, đáp ứng nhu cầu khách hàng Việc kiểm toán doanh thu AASC thực tn theo quy trình kiểm tốn chung, vận dụng cách linh hoạt, phù hợp với loại khách hàng khác với điều kiện cụ thể, đó, ln đạt chất lượng hiệu cao Sau lưu trữ hồ sơ kiểm tốn, nhân viên kiểm tốn cịn có buổi họp đánh giá thành viên đoàn, để rút tồn tại, thành công trình kiểm tốn BCTC Từ góp phần hồn thiện quy trình kiểm tốn, đồng thời nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán cung cấp cho khách hàng Các tài liệu làm việc KTV lưu trữ hồ sơ kiểm toán, đĩa từ, máy vi tính Các tài liệu lưu trữ theo khách hàng cụ thể, theo hợp đồng kiểm toán theo thời gian Hồ sơ kiểm toán AASC lập, lưu trữ theo hai loại là: hồ sơ kiểm toán chung hồ sơ kiểm toán năm Trong hồ so kiểm toán, AASC quy định đánh tham chiếu cho phần hành kiểm toán Đây cách quản lý giấy tờ khoa học, rõ ràng, giúp cho KTV nâng cao hiệu kiểm toán, đồng thời, tiết kiệm thời gian sau kiểm toán Đối với phần doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ đánh tham chiếu R, doanh thu hoạt động tài T Việc tổ chức phân công công việc cho thành viên nhóm kiểm tốn thực cách khoa học, hợp lý, yếu tố góp phần dẫn tới thành cơng Cơng ty Thơng thường, nhóm kiểm tốn AASC bao gồm trưởng nhóm kiểm toán, trợ lý kiểm toán viên Nếu trường hợp AASC thực kiểm toán cho khách hàng hoạt động lĩnh vực đặc thù, có vấn đề chuyên môn mà KTV không am hiểu sâu sắc, đó, nhóm KTV cịn có chun gia lĩnh vực Mỗi thành viên đảm nhận phần việc riêng, họ ln có phối hợp, hỗ trợ lẫn Điều có tác dụng phát huy đầy đủ lực, tính độc lập người, mặt khác, cịn có tác dụng lớn việc đưa ý kiến chung với tính phán nghề nghiệp cao Nhóm kiểm tốn thường bao gồm KTV tham gia kiểm toán khách hàng năm trước giúp cho cơng việc kiểm tốn trở nên hiệu hơn, KTV có kinh nghiệm hiểu biết đơn vị khách hàng nên rút ngắn nhiều khâu q trình kiểm tốn Tuy nhiên, cách lựa chọn có hạn chế, là, KTV kiểm tốn khách hàng nhiều năm gây thái độ chủ quan KTV kiểm tốn, dễ dẫn đến việc bỏ sót sai phạm, dẫn tới việc quan hệ lâu dài khách hàng KTV, làm giảm tính độc lập KTV Đối với kiểm tốn doanh thu, qua nghiên cứu quy trình kiểm tốn hai đơn vị, Công ty ABC Công ty XYZ, em xin đưa số đánh giá sau: Thứ nhất: Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Giai đoạn AASC thực chi tiết, hợp lý, quản lý chặt chẽ nhằm giảm thiểu rủi ro KTV thường thực bước công việc tiếp cận, đánh giá khách hàng, ký kết hợp đồng kiểm toán, lập kế hoạch chiến lược, kế hạch tổng thể, thiết kế chương trình kiểm tốn, dự kiến thời gian làm việc Việc tiếp cận khách hàng bắt đầu việc gửi thư chào hàng tới khách hàng, Công ty thực linh hoạt tuỳ thuộc vào mối quan hệ Công ty với khách hàng quy mô, đặc điểm khách hàng Thực tế, việc tiếp cận khách hàng AASC thực nhanh chóng, sở cho việc định chấp nhận kiểm tốn, ký kết hợp đồng kiểm tốn xác, thích hợp với điều khoản cụ thể Thủ tục ký kết hợp đồng kiểm toán thực đầy đủ, nghiêm túc theo quy định pháp luật hành hợp đồng kinh tế, phù hợp với Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 210 - Hợp đồng kiểm toán Khi tiến hành lập kế hoạch tổng thể, tính thận trọng nghề nghiệp buộc KTV phải thực đầy đủ buớc công việc, làm sở để thiết lập chương trình kiểm tốn cụ thể Do đó, tìm hiểu thu thập thơng tin chi tiết khách hàng, ngồi thơng tin khách hàng cung cấp, cập nhật từ hồ sơ kiểm tốn năm trước, KTV cịn thu thập thêm thông tin bổ sung từ nhiều nguồn khác tình hình hoạt động kinh doanh khách hàng việc tiếp xúc với nhân viên khách hàng, vấn trực tiếp người có liên quan Như AASC ln tn thủ Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam Số 310 - Hiểu biết kinh doanh: “Để thực kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn viên phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ tình hình kinh doanh nhằm đánh giá, phân tích kiện, nghiệp vụ thực tiễn hoạt động đơn vị kiểm toán mà theo kiểm toán viên có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra kiểm tốn viên đến báo cáo kiểm tốn” Việc đánh giá tính hữu hiệu hệ thống KSNB khách hàng việc quan trọng, KTV AASC thực mức độ thích hợp, giúp cho KTV lập kế hoạch kiểm toán xác định thủ tục kiểm toán cách hợp lý kiểm tốn Trong chương trình kiểm tốn BCTC Cơng ty có chương trình kiểm tốn đuợc thiết kế sẵn khoản mục Trong đó, nêu rõ cơng việc, thủ tục kiểm tốn cụ thể cần thực hiện, từ giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đến giai đoạn kết thúc kiểm toán Tuy nhiên, chương trình kiểm tốn khơng phải áp dụng cách máy móc, giống kiểm toán, mà tuỳ thuộc vào khách hàng cụ thể, KTV đánh giá tình hình cụ thể khách hàng để định loại bỏ số thủ tục kiểm tốn khơng cần thiết thêm vào thủ tục thay thế, từ giảm thời gian chi phí kiểm toán Thứ hai: Giai đoạn thực kiểm toán: Việc thực kiểm tốn phụ thuộc vào q trình lập kế hoạch kiểm tốn, đó, xác định mức độ trọng yếu mức độ rủi ro phần hành cụ thể Sự kết hợp chặt chẽ ba bước cơng việc giai đoạn thực thủ tục kiểm soát, thực thủ tục phân tích, thực thủ tục kiểm tra chi tiết điều kiện quan trọng góp phần tạo nên thành cơng kiểm tốn doanh thu Việc thực thủ tục kiểm sốt cơng việc thiếu giai đoạn thực kiểm toán, thủ tục kiểm soát thực đưa kết luận tốt hệ thống KSNB khách hàng thủ tục kiểm tra chi tiết bước sau giảm bớt Tuy nhiên, AASC, sử dụng bảng câu hỏi tìm hiểu hệ thống KSNB khách hàng Nếu hệ thống KSNB khách hàng Cơng ty XYZ việc dùng bảng câu hỏi để đánh giá đem lại hiệu quả, tính xác cao Nhưng hệ thống KSNB phức tạp truờng hợp Cơng ty ABC dùng bảng câu hỏi để đánh giá khơng mang lại độ xác cao tính hữu hiệu hệ thống KSNB đơn vị Đối với việc thực thủ tục phân tích kiểm tốn doanh thu ln AASC thực hiện, nhằm xác định biến động, sai lệch tính hợp lý thơng tin trình bày BCTC Tuy nhiên, việc thực chưa trọng, KTV phân tích tỷ suất tài năm tài chính, so sánh năm với khơng liên hệ với tiêu bình qn ngành Như Công ty XYZ, khách hàng năm kiểm toán nên KTV ý tới việc so sánh tỷ suất lợi nhuận năm so với năm trước Tuy nhiên, với Công ty ABC khách hàng thường xuyên, nên KTV bỏ qua việc so sánh Và hai trường hợp, KTV không liên hệ với tiêu bình qn ngành, để từ thấy điểm khác biệt, khơng bình thường Sau thực thủ tục kiểm sốt thủ tục phân tích kiểm toán doanh thu, KTV thực tiếp thử tục kiểm tra chi tiết Cho dù hệ thống KSNB khách hàng đánh giá có hiệu lực, dù việc thực thủ tục phân tích cho phép KTV đưa kết luận ban đầu tính hợp lý thơng tin liên quan đến doanh thu thủ tục kiểm tra chi tiết đuợc thực Thực tế việc kiểm toán hai khách hàng cho thấy, trình kiểm tra chi tiết doanh thu đuợc KTV tiến hành đầy đủ phù hợp với khách hàng AASC đưa kiểm tra chi tiết thích ứng, đảm bảo độ tin cậy thơng tin, với chi phí bỏ mức hợp lý Đối với Công ty XYZ nghiệp vụ doanh thu phát sinh ít, nên KTV tiến hành kiểm tra tồn Cịn với Công ty ABC nghiệp vụ nhiều, nên AASC chọn mẫu để kiểm tra Tuy nhiên, việc chọn mẫu khơng mang tính ngẫu nhiên, mà cảm tính KTV KTV chọn nghiệp vụ có số tiền phát sinh lớn, theo xét đoán KTV có khả xảy sai phạm nhiều Điều dẫn đến tình trạng mẫu chọn khơng mang tính đại diện cho tổng thể, bỏ sót sai phạm mang tính trọng yếu Thứ ba: Giai đoạn kết thúc kiểm toán: AASC tiến hành soát xét kiện xảy sau ngày kết thúc niên độ kế toán để đánh giá mức độ ảnh hưởng kiện tới kết kiểm tốn Sau đó, AASC phát hành báo cáo kiểm toán với ý kiến KTV tính trung thực hợp lý thơng tin trình bày BCTC, gửi thư quản lý tới đơn vị khách hàng, đó, đưa kiến nghị với khách ... tốn thường có tài liệu sau: Báo cáo ban giám đốc, báo cáo kiểm tốn, báo cáo tài kiểm tốn, thuyết minh báo cáo kiểm toán, thư quản lý Báo cáo kiểm toán phát hành sản phẩm cuối kiểm toán 2.4 Một... hàng Công ty ABC Công ty XYZ 2.3.2 Phát hành báo cáo kiểm toán thư quản lý Theo hợp đồng kiểm toán ký kết với khách hàng, AASC đưa báo cáo kiểm toán theo thời gian thoả thu? ??n Trong báo cáo kiểm. .. KTV thực thủ tục kiểm soát nhằm thu thập chứng kiểm toán thiết kế phù hợp, vận hành hữu hiệu hệ thống kế toán hệ thống KSNB doanh thu Trong cơng tác kiểm tốn hai khách hàng Công ty ABC, Công ty