BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH o0o - NHỮNG NHÂN TỐ CẢN TRỞ ĐẾN VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP PHÂN BỔ CHI PHÍ ƯỚC TÍNH THEO MỨC ĐỘ HOẠT ĐỘNG VÀO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM Chuyên ngành: Kế toán – Kiểm toán Mã số: 62 34 03 01 TÓM TẮT LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH NĂM 2016 Công trình hoàn thành tại: Trường đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh Người hướng dẫn khoa học: Phó giáo sư, Tiến sĩ Nguyễn Xuân Hưng Tiến sĩ Nguyễn Ngọc Dung Phản biện 1: Phản biện 2: Phản biện 3: Luận án bảo vệ trước Hội đồng chấm luận án cấp trường họp Vào hồi ngày tháng năm Có thể tìm hiểu luận án thư viện :…………….……………… PHẦN MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Theo báo cáo hội nghị Thủ tướng Chính phủ với doanh nghiệp, vào 21/10/2014, năm 2010 ảnh hưởng suy thoái toàn cầu công ty bị thua lỗ, phá sản Báo cáo nguyên nhân khách quan từ kinh tế giới, khả ứng phó với điều kiện thay đổi doanh nghiệp Việt Nam yếu Báo cáo cho cần bổ sung kiến thức kiểm soát chi phí cho nhà quản lý Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (Activity Based Costing – ABC) phương pháp ưu việt giúp doanh nghiệp tăng hiệu hoạt động tăng khả cạnh tranh Việc nghiên cứu nhân tố cản trở vận dụng phương pháp xem cấp thiết phù hợp với điều kiện thực tế diễn Việt Nam Tuy nhiên, việc vận dụng phương pháp ABC vào thực tế nhiều thách thức, việc tìm nhân tố ngăn trở áp dụng phương pháp vào thực tế để từ có giải pháp vận dụng mục tiêu cấp thiết luận án Mục tiêu câu hỏi nghiên cứu Mục tiêu luận án hướng đến vấn đề sau: - Xác định nhân tố ảnh hưởng tiêu cực vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam - Đánh giá tác động nhân tố vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam Để giải mục tiêu nghiên cứu câu hỏi nghiên cứu đặt là: Những nhân tố hạn chế vận dụng phương pháp ABC doanh nghiệp Việt Nam? Để giải mục tiêu nghiên cứu câu hỏi nghiên cứu đặt là: Mức độ tác động tiêu cực nhân tố đến vận dụng phương pháp ABC doanh nghiệp Việt Nam? Đối tượng, phạm vi nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu luận án nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, mức độ ảnh hưởng nhân tố Phạm vi nghiên cứu doanh nghiệp Việt Nam hoạt động địa phương trọng điểm thành phố Hồ Chí Minh, Hà Nội, Đà Nẵng, Bình Dương, Đồng Nai,Tây Ninh Thời gian thu thập từ tháng đến tháng 10 năm 2015 Phương pháp đóng góp nghiên cứu Để đạt mục tiêu đề ra, luận án sử dụng phương pháp hỗn hợp bao gồm khảo sát định tính khảo sát định lượng Giai đoạn một, khảo sát định tính dùng để tìm nhân tố cản trở đến vận dụng phương pháp ABC doanh nghiệp Việt Nam Giai đoạn hai, khảo sát định lượng nhằm kiểm định thang đo mô hình hồi quy đánh giá tác động nhân tố mô hình doanh nghiệp Luận án có khám phá đóng góp mặt lý luận thực tiễn sau: Luận án chứng minh có chín nhân tố tác động ảnh hưởng tiêu cực đến việc vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam Bên cạnh đóng góp mặt lý thuyết, luận án gợi ý số ý tưởng để việc vận dụng phương pháp thành công thực tế, nâng cao hiệu quản lý rõ rệt Kết cấu luận án Phần mở đầu: trình bày khó khăn doanh nghiệp Việt Nam, yêu cầu thiết áp dụng phương pháp quản lý chi phí nhằm giúp tăng khả cạnh tranh cho doanh nghiệp Phần xây dựng mục tiêu nghiên cứu xác định câu hỏi nghiên cứu làm định hướng cho toàn luận án Chương Tổng quan nghiên cứu trình bày nội dung tổng quát nghiên cứu trước có liên quan đến luận án giới Việt Nam Chương Cơ sở lý thuyết trình bày sở lý thuyết tảng cho nghiên cứu luận án Các lý thuyết bao gồm, lịch sử hệ thống kế toán chi phí, lịch sử phương pháp ABC, trình bày nhân tố làm hạn chế việc vận dụng phương pháp vào doanh nghiệp Việt Nam Chương Phương pháp nghiên cứu trình bày quy trình nghiên cứu, phương pháp nghiên cứu, xây dựng giả thiết thiết lập mô hình lý thuyết Chương Kết nghiên cứu trình bày kết thảo luận với chuyên gia, đánh giá mẫu kết thu thập liệu từ nghiên cứu sơ thức Chương Kết luận kiến nghị trình bày ý nghĩa khám phá đưa kết luận Dựa nội dung kết luận đưa số khuyến nghị nhằm giúp cho nhà quản lý vận dụng phương pháp ABC vào thực tế CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU Chương trình bày xu hướng nghiên cứu phương pháp ABC giới Các nghiên cứu phương pháp ABC Việt Nam tham khảo tổng hợp Dựa vào kết nghiên cứu giới Việt Nam, lỗ hổng nghiên cứu xác định 1.1 Các nghiên cứu phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động giới Nghiên cứu phương pháp ABC giới chia làm hai giai đoạn, có quan điểm (Rong et al, 2009) Giai đoạn đầu nghiên cứu hạn chế hệ thống kế toán truyền thống, đề xuất phương pháp ABC có hai quan điểm chủ yếu là: - So sánh phương pháp tính chi phí truyền thống phương pháp ABC chi phí sản phẩm - So sánh phân bổ chi phí dựa tiêu thức sản lượng không theo tiêu thức sản lượng để giải thích biến động chi phí sản xuất chung Giai đoạn thứ hai nghiên cứu triển khai phương pháp ABC, có hai quan điểm chính: - Xem xét yếu tố tạo nên thành công triển khai phương pháp ABC - Khảo sát vận dụng phương pháp vào thực tế 1.1.1 Nghiên cứu hạn chế kế toán truyền thống đề xuất phương pháp ABC Nghiên cứu Miller and Vollman (1985) tỷ lệ chi phí sản xuất chung chiếm tỷ trọng lớn chi phí nhân công, nguyên vật liệu giảm giá thành Theo truyền thống, chi phí sản xuất chung tập hợp phân bổ theo tiêu thức nguyên vật liệu nhân công mà liên quan trực tiếp đến hình thành vật lý sản phẩm Theo Kaplan and Cooper (1988, 1998) hệ thống chi phí phải thực ba chức năng: định giá hàng tồn kho phản ánh báo cáo tài chính, phục vụ kiểm soát điều hành, đo lường chi phí cho đối tượng Với chức đo lường chi phí đối tượng, hệ thống cần phải ước lượng việc sử dụng nguồn lực sản phẩm Phương pháp ABC làm sáng tỏ hoạt động liên kết doanh thu sử dụng nguồn lực đơn vị Bằng cách làm bật mối quan hệ trên, nhà quản lý hiểu xác hoạt động tạo lợi nhuận đơn vị 1.1.2 Nghiên cứu triển khai phương pháp ABC giới Swenson (1995) nghiên cứu lợi ích phương pháp ABC doanh nghiệp sản xuất Kết phản hồi cho thấy công ty có kết tích cực áp dụng phương pháp Các công ty cho chi phí sản xuất cải thiện vấn đề kiểm soát chi phí có hiệu Gosselin (1997) xem xét cấu trúc tổ chức trạng chiến lược kinh doanh đến việc chấp nhận triển khai quản trị hoạt động Nghiên cứu quản trị hoạt động chia thành thành ba cấp độ: nghiên cứu phân tích hoạt động, phân tích chi phí hoạt động, phương pháp ABC Kết công ty có chiến lược cạnh tranh, có mô hình tập trung quyền lực dễ chấp nhận phương pháp ABC tổ chức có hình thức phân quyền, tổ chức thống phân chức Innes et al (2000) khảo sát chấp nhận triển khai phương pháp ABC xây dựng mô hình chuẩn cho phương pháp 1.000 đơn vị Kết cho thấy không nhiều dấu hiệu tích cực kinh nghiệm kỹ thuật áp dụng phương pháp ABC Có nhiều công ty từ bỏ triển khai, không quan tâm đến phương pháp ABC Bên cạnh đó, Innes cho vấn đề kỹ thuật phức tạp triển khai, chi phí cao làm hạn chế triển khai Cotton et al (2003) nghiên cứu phương pháp ABC New Zealand, kết có khác biệt chấp nhận phương pháp ABC New Zealand Anh ủng hộ lãnh đạo việc tham gia tích cực kế toán viên Công ty áp dụng thành công giảm chi phí, định giá sản phẩm hợp lý hơn, đánh giá kết đưa nhiều cải tiến quản lý Theo Cotton chi phí đầu tư cho phương pháp cao cản trở cho việc áp dụng vào thực tế Nhìn chung, nghiên cứu đưa lý thuyết vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp lớn Tuy nhiên, kết vận dụng vào thực tế hay doanh nghiệp thật chấp nhận triển khai hạn chế Việc áp dụng vào thực tế thấp nhiều 1.2 Nghiên cứu phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Việt Nam Theo luận văn nghiên cứu thư viện trường Đại học Kinh tế Tp HCM, nghiên cứu phương pháp ABC hình thành sau năm 2000, luận văn nghiên cứu tình áp dụng vào số công ty cụ thể Nguyễn Thi Thu Hoàn (2005) nghiên cứu tình phương pháp ABC để tính giá thành sản phẩm Công ty Bao bì Nhựa Sài Gòn Kết phương pháp ABC giúp lãnh đạo chi phí xác sản phẩm, định giá Hạn chế nghiên cứu giới hạn chi phí gián tiếp cần phân bổ tính giá thành, chưa rõ tính chi phí cho hoạt động theo sổ kế toán, nhận định khó khăn áp dụng ABC chưa chi tiết Nguyễn Phong Nguyên (2005) nghiên cứu kết hợp phương pháp ABC lý thuyết nguồn lực giới hạn (Theory of Constraints – TOC) với mục tiêu đánh giá mức độ vận dụng phương pháp ABC TOC Việt Nam Tác giả đưa số hạn chế triển khai phương pháp ABC thiếu phần mềm, thiếu nhân sự, thiếu kỹ thuật không đưa lập luận vấn đề Tác giả cho việc vận dụng phương pháp Việt Nam khó khăn chưa đủ điều kiện hỗ trợ kiến thức phương pháp mới, trình độ quản lý Nguyễn Thị Bích Thuỷ (2009) nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC để hỗ trợ phương pháp quản lý dựa hoạt động (Activity – Based Management, ABM), với mục tiêu nghiên cứu sâu phương pháp ABC để giải giá thành sản phẩm xác quản trị chi phí Nghiên cứu cố gắng phân bổ chi phí gián tiếp để tính giá thành, chi phí gián tiếp khác liên quan đến quản lý bán hàng không đề cập Tác giả cho vấn đề phương pháp ABC khó áp dụng Việt Nam Lâm Thị Trúc Linh (2010) nghiên cứu phương pháp ABC doanh nghiệp ADC với mục tiêu vận dụng phương pháp vào thực tiễn Tại đơn vị có nhiều dòng sản phẩm phòng ban hỗ trợ Kết cho thấy tính giá thành theo phương pháp có khác biệt với phương pháp cũ Tuy nhiên, đề tài phân bổ chi phí vào tính giá thành, chi phí khác bán hàng, chi phí gián tiếp khác không đề cập Nguyễn Thị Hoàng Giang (2014) nghiên cứu phương pháp ABC vào công ty Warek Furniture với mục đích tính lại giá thành Giang (2014) thực bước phân bổ chi phí tính lại giá thành, giá thành sản phẩm hoàn toàn khác biệt với cách tính giá thành thời doanh nghiệp Tuy nhiên, theo Giang để áp dụng phương pháp cần phải có ủng hộ ban lãnh đạo nhân viên phải đào tạo kiến thức phương pháp Tác giả không sâu vào vấn đề vừa nêu Như vậy, nghiên cứu phương pháp ABC Việt Nam chủ yếu dừng lại phạm vi muốn vận dụng phương pháp vào thực tế, chưa có nghiên cứu hệ thống tác động vận dụng phương pháp thực tế, nguyên nhân cản trở ứng dụng phương pháp Việt Nam 1.3 Khe hổng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động doanh nghiệp Việt Nam Theo Douglas (2013) hệ thống kế toán truyền thống ghi nhận chi phí công ty thường có vấn đề, chi phí bị bóp méo không phù hợp định Tính ưu việt phương pháp ABC dần thay phương pháp phân bổ kế toán chi phí truyền thống cũ điều tất yếu (Manivannan, 2010) Theo Zhang and Che (2010) Karim (2014) có nghiên cứu phương pháp ABC cho nước phát triển, đặc biệt nghiên cứu vấn đề hay trở ngại vận dụng vào thực tế Dựa vào nghiên cứu trình bày cho thấy việc nghiên cứu phương pháp ABC vận dụng thực tế ít, điều thể nghịch lý học thuật, phương pháp nhiều quan tâm áp dụng thực tế hạn chế, đặc biệt công ty nước phát triển Theo nghiên cứu Huynh and Gong (2014) nghiên cứu phương pháp ABC vào thực tế Việt Nam Bên cạnh đó, nghiên cứu nhân tố hạn chế việc vận dụng phương pháp vào doanh nghiệp Việt Nam có hệ thống gần hạn chế Đây khe hổng kiến thức phương pháp ABC Việt Nam Tóm tắt chương Chương trình bày xu hướng nghiên cứu phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động giới, so sánh hệ thống kế toán chi phí truyền thống có nhược điểm đòi hỏi tất yếu phải sử dụng phương pháp Bên cạnh đó, chương tóm tắt nghiên cứu phương pháp Việt Nam Các nghiên cứu Việt Nam cho vận dụng phương pháp ABC vào thực tế có hạn chế, chưa xếp có hệ thống nhân tố tác động đến việc vận dụng phương pháp vào doanh nghiệp, khe hổng nghiên cứu mà luận án tìm dựa tổng quan nghiên cứu định hướng nghiên cứu cho phần trình bày chương hai CHƯƠNG : CƠ SỞ LÝ THUYẾT Trong chương trình bày lược sử phát triển hệ thống chi phí, từ hình thành phương pháp phân bổ chi phí truyền thống đến phương pháp ABC Các bước cần thiết triển khai phương pháp ABC từ việc xây dựng mục tiêu, chọn nhóm thực kỹ thuật triển khai 2.1.Hệ thống kế toán chi phí 2.1.1.Quá trình phát triển hệ thống kế toán chi phí Theo lịch sử phát triển, thiết kế hệ thống đo lường chi phí công ty trải qua giai đoạn Giai đoạn hệ thống: Thông tin không thích hợp cho báo cáo tài Giai đoạn tồn công ty thành lập hay công ty xây dựng lâu dựa lý thuyết phương pháp lỗi thời Các biểu hệ thống kế toán chi phí giai đoạn 1: - Tốn nhiều thời gian hợp báo cáo toàn công ty hay khoá sổ kế toán vào cuối kỳ - Nhiều chênh lệch phát sinh cuối kỳ kế toán, hàng tồn kho thực tế không với giá trị ghi sổ Giai đoạn hệ thống: Hướng báo cáo tài với đặc điểm - Đạt yêu cầu thông tin lập báo cáo tài - Thu thập chi phí theo trung tâm trách nhiệm, chưa theo hoạt động Tuy nhiên, hệ thống chưa cung cấp thông tin thích hợp cho mục đích để quản trị: - Chưa tính chi phí cho hoạt động để tính lợi nhuận sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng - Chưa cung cấp thông tin hữu ích để cải tiến trình kinh doanh Giai đoạn hệ thống: Điều chỉnh, phù hợp với yêu cầu quản lý, tách biệt Trong giai đoạn 3, hệ thống giữ việc lập báo cáo tài cho đối tượng bên phù hợp theo chuẩn mực, cung cấp thông tin phù hợp việc tính chi phí cho hoạt động, chi phí lợi nhuận cho sản phẩm Tuy nhiên giai đoạn hệ thống kế toán chi phí số công ty phát triển thành hệ thống riêng, chưa liên kết với hệ thống điều hành, thông tin từ hệ thống trái ngược Giai đoạn hệ thống: Hợp quản trị chi phí báo cáo tài Trong giai đoạn 4, thông tin từ phương pháp ABC hệ thống phản hồi điều hành hợp cung cấp cho việc lập báo cáo tài với bên Phương pháp ABC cung cấp thông tin hỗ trợ lập dự toán việc tính toán nguồn lực toàn đơn vị 2.1.2.Giới hạn hệ thống kế toán chi phí công ty Theo Douglas (2013) hệ thống kế toán chi phí công ty riêng biệt Tuy nhiên, hệ thống kế toán có hạn chế chung theo đặc điểm sau: Sử dụng tỷ lệ phân bổ để phân bổ chi phí gián tiếp toàn công ty hay áp dụng tỷ lệ phân bổ cho sản phẩm cho tất sản phẩm, dịch vụ khác Công ty thay đổi công nghệ, điều hành sản xuất lại không thay đổi ghi nhận chi phí cho phù hợp Công ty có nguyên tắc phân bổ chi phí ảnh hưởng từ báo cáo cho bên Một đặc trưng hạn chế quan điểm sản phẩm, dịch vụ có doanh thu cao phải gánh nhiều chi phí Quan điểm Douglas (2013) hệ thống kế toán chi phí công ty có nhiều vấn đề ghi nhận chi phí Các phương pháp ghi nhận chi phí công ty chi phí bị bóp méo thông tin chi phí để định không đáng tin cậy cần phải có phương pháp ghi nhận phương pháp ABC 2.1.3 Từ kế toán chi phí truyền thống đến phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Hình thành phương pháp phân bổ chi phí truyền thống Theo nghiên cứu Kaplan and Cooper (1998), phương pháp phân bổ chi phí dựa tiêu thức khối lượng, thời gian kỷ 19, dựa bốn phát minh quan trọng quản lý Một là, nhà quản lý nhà máy dệt đo lường công nhân chuyển từ sợi sang sợi thô, tính chi phí cho cân thành phẩm.Hai là, nhà quản lý lĩnh vực đường sắt đo lường thành công chi phí dặm cho toàn hệ thống với tính đặc thù ngành Ba là, Andrew Carnegie quản lý nhà máy thép tiến hành đo lường chi phí hàng ngày nguyên vật liệu, nhân công lượng sử dụng cho nhà máy thép Thứ tư, dựa triết lý quản trị Frederick Taylor, nhà quản lý đo lường số vật liệu, nhân công máy cho sản phẩm Hệ thống chi phí định mức dự toán linh hoạt Hệ thống xuất từ kỷ 20, Kilger Plaut, người Đức phát triển, sau phổ biến hoạt động học thuật toàn giới Hệ thống chi phí định mức dự toán linh hoạt phát triển hai nguyên tắc, xây dựng trung tâm trách nhiệm để tập trung vào hoạch định chi phí, kiểm soát chi phí, tính chi phí cho sản phẩm Nâng cấp bổ sung hệ thống chi phí định mức Hệ thống GPK có hai nhược điểm lớn cung cấp thông tin không kịp thời cho nhà quản lý chưa cung cấp đầy đủ thông tin sản phẩm Giai đoạn cải tiến hệ thống khắc phục vấn đề cung cấp thông tin lập tức, công ty có giải pháp cách nối mạnh máy chủ - máy trạm Vấn đề thứ hai thông tin sản phẩm, khắc phục cách bổ sung hai tiêu chí đo lường chất lượng thời gian giao hàng Hệ thống chi phí Kaizen Đặc tính hệ thống kế toán chi phí Kaizen tập trung thông tin để thúc đẩy trình cắt giảm chi phí, thông tin mà nhóm Kaizen quan tâm cập nhật lưu chuyển hàng tồn kho, thiết bị sử dụng, diện tích sử dụng sản xuất, hiệu sản xuất tính giờ, vật liệu tiết kiệm, phế phẩm Các thông tin chi phí thực tế cập nhật cho nhóm để nhóm tự định cắt giảm chi phí hợp lý Trung tâm trách nhiệm lợi nhuận Pseudo Hệ thống tiến hành cách, đơn vị tự xây dựng bảng báo cáo kết kinh doanh thật dễ hiểu cho Doanh thu ước lượng cách lấy số lượng sản xuất nhân với giá bán ước tính theo thị trường bên ngoài, chi phí tổng hợp cách lấy chi phí sản xuất nguyên vật liệu nhân công, chi phí tài phát sinh, chi phí phế phẩm, chi phí hạ tầng phân bổ… Bằng cách ước đoán lợi nhuận, nhà quản lý tối ưu hoá mang lại lợi nhuận tận dụng lực thừa, cắt giảm phế phẩm Tuy nhiên, hệ thống có nhược điểm ghi nhận xác chi phí sản phẩm 2.2.Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 2.2.1.Khái niệm phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Theo Douglas (1992, page 33) nghiên cứu ứng dụng triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, có khái niệm phương pháp sau: “Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (phương pháp ABC) khái niệm kế toán chi phí, khái niệm dựa tiền đề sản phẩm sử dụng hoạt động để hoàn thành, hoạt động đòi hỏi chi phí để thực Như vậy, hệ thống thiết kế chi phí không tập hợp trực tiếp đến sản phẩm, mà chi phí tập hợp đến hoạt động, hoạt động tập hợp đến sản phẩm tiêu dùng trực tiếp hoạt động đó.” 2.2.2 Lịch sử phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Giai đoạn Pha Chi phí gián Liên quan đến tiếp biến động Tiếp cận Phạm vi hẹp Giai đoạn Pha Mối quan hệ sản phẩm hoạt động Phạm vi hẹp Tập trung vào Chi phí sản phẩm tính xác Kết đạt Hệ thống kế toán chi phí xác Giai đoạn Pha Phân lớp hoạt động – Sản phẩm Phạm vi hẹp Chi phí sản phẩm để định Giai đoạn Hoạt động Quá trình sản xuất – trình sản xuất toàn hoạt động kinh doanh Phạm vi hẹp Phạm vi rộng Chi phí để Hoạch định chiến định mang lược chi phí tính chiến thuật Khả chống Hệ thống Phân tích đỡ doanh quản lý ABM trình sản xuất nghiệp Giai đoạn Thông tin hoạt động – Kết quản lý Phạm vi rộng Xây dựng số đo lường kết hoạt động Hợp với giải pháp quản trị kết hoạt động nguồn: Moisello (2012, page 56) 2.3 Các bước để triển khai phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Có nhiều nghiên cứu viết quy trình triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Bắt đầu từ Kaplan and Cooper (1988) xây dựng bước bản, nhà nghiên cứu sau muốn bổ sung thêm bước tiến hành nhằm mục đích áp dụng phương pháp vào thực tế Nhìn chung lại, bước kỹ thuật để tiến hành phương pháp ABC sau: (1) Xây dựng mục tiêu triển khai.(2)Xây dựng nhóm triển khai (3) Nhận diện hoạt động (4) Tính chi phí cho hoạt động (5) Xác định tiêu thức phân bổ lần hai 2.3.1 Xây dựng mục tiêu cho phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Theo Adebayo (2006) định triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, nhà quản lý cần trả lời câu hỏi sau để xác lập mục tiêu triển khai: (1) Động lực để triển khai phương pháp gì? (2) Phát biểu mục tiêu triển khai phương pháp ABC? Và thiết kế thực tế để phù với lời phát biểu mục tiêu? (3) Làm cách để phương pháp trở thành chức thức công ty? Hay làm từ mô hình bên trở thành nhu cầu nội công ty? (4)Vai trò thực phương pháp ABC công ty? 2.3.2 Xây dựng nhóm triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Nhóm triển khai cần có người trưởng nhóm có kiến thức phương pháp quản trị Nhân viên kế toán để thu thập liệu vài cá nhân hiểu sản xuất hay hoạt động đơn vị Và cá nhân tham gia xử lý mẫu biểu, văn để tổng hợp quy trình bước thực nhóm 2.3.3 Nhận diện hoạt động doanh nghiệp Theo Turney (1996) việc mô tả nhận diện hoạt động doanh nghiệp tim (điểm yếu toàn thiết kế cấu trúc phương pháp ABC) Dury (1996) định nghĩa hoạt động kiện, nghiệp vụ, công việc với mục đích cụ thể Để nhận diện hoạt động, áp dụng cách sau: xây dựng từ điển hoạt động, phân tích chức 2.3.4 Tính chi phí cho hoạt động Sau nhận diện hoạt động bước tính chi phí cho hoạt động dựa vào hệ thống tài hay sổ đơn vị (Kaplan and Cooper, 1998) Giai đoạn xem bước phân bổ chi phí Trong giai đoạn nguồn lực tính trực tiếp cho hoạt động cụ thể, hay nguồn lực tính cho nhiều hoạt động tùy theo mức độ phục vụ 2.3.5 Xác định tiêu thức phân bổ lần hai cho hoạt động Lựa chọn tiêu thức thực cách vấn người làm việc thường xuyên liên quan đến hoạt động Kaplan and Cooper (1998) cho có ba dạng khác tiêu thức phân bổ cho hoạt động Tiêu thức dựa nghiệp vụ Khi áp dụng tiêu thức này, cần đếm số lần thực đủ thông tin để phân bổ Tiêu thức dựa thời gian Tiêu thức sử dụng lượng thời gian để đánh giá hoạt động Tiêu thức dựa thời gian áp dụng tốn tiêu thức dựa nghiệp vụ đòi hỏi phải tính toán độ dài thời gian cho hoạt động Tiêu thức dựa cường độ Tiêu thức tính chi phí phí trực tiếp lần hoạt động thực nhiệm vụ Chỉ nên sử dụng hoạt động đòi hỏi phải sử dụng nguồn lực đặc biệt thực hoạt động theo yêu cầu 2.3.6 Phân bổ chi phí hoạt động cho đối tượng chịu phí cuối Theo Cooper (1990) phương pháp ABC chia làm hai giai đoạn phân bổ chi phí, giai đoạn phân bổ chi phí từ sổ đến hoạt động giai đoạn hai phân bổ từ chi phí hoạt động đến đối tượng chịu chi phí cuối Giai đoạn chi phí tính cho đơn vị hoạt động cách lấy tổng chi phí chia cho số lần hoạt động thực Giai đoạn hai vào đối tượng sử dụng lần hoạt động để tính chi phí cho đối tượng đó, cách lấy số lần sử dụng nhân với chi phí đơn vị hoạt động 2.4 Các nhân tố ảnh hưởng đến triển khai vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 2.4.1 Hạn chế nhận thức phương pháp ABC Nhân tố cản trở vận dụng phương pháp hạn chế nhận thức dẫn đến không triển khai phương pháp ABC vào đơn vị Việc hạn chế thể người tham gia không hiểu lợi ích phương pháp ABC, hay nắm rõ quy trình hoạt động đơn vị để hỗ trợ triển khai Bên cạnh phải nắm rõ lý thuyết phương pháp mới, phải thay đổi cách nhìn nhận thông tin mà hệ thống kế toán mang lại 2.4.2 Hạn chế nguồn lực ảnh hưởng đến thiết kế phương pháp ABC Khi nhận thức khái niệm lợi ích phương pháp ABC rào cản thứ nhất, rào cản thứ hai nhà quản lý nhìn nhận thiếu nguồn lực để ứng dụng vào công ty Các hạn chế nguồn lực thiếu thời gian bố trí cho nhân viên tham gia vào dự án, thiếu nguồn lực máy tính, ngân sách phân bổ cho phân tích thiết kế hệ thống, thiếu nhân viên chuyên gia giỏi tham gia phát triển mô hình 2.4.3 Tâm lý không muốn thay đổi cản trở trình thiết kế xây dựng phương pháp ABC Ngoài hai rào cản nêu vấn đề quan trọng cần phải xem xét tâm lý chống lại thay đổi, tiếp nhận hệ thống từ người tham gia Biểu kháng cự tâm lý ngại thay đổi tham gia triển khai, cho lý thuyết phương pháp phân bổ chi phí khó, lo ngại thất bại bị sa thải, ngại xử lý khối lượng lớn liệu phân tích ban đầu, phương pháp xem cạnh tranh với mô hình quản lý tại, hay tâm lý tự xem thiếu yếu tố cần thiết để triển khai 2.4.4 Chiến lược hoạt động có ảnh hưởng đến lựa chọn phương pháp ABC Một nhân tố định đến thay đổi hệ thống kế toán công ty hướng đến thay đổi phương pháp ABC chiến lược công ty Các chiến lược hoạt động ảnh hưởng đến sử dụng ABC chiến lược hướng cấu trúc định phí, chiến lược cạnh tranh lợi thế, chiến lược phát triển sản phẩm Nếu đơn vị chưa trọng đến chiến lược dẫn đến chưa muốn triển khai phương pháp ABC 2.4.5 Ảnh hưởng ủng hộ cấp cao Ủng hộ nhà quản lý cấp cao công nhân tố then chốt, định thuận lợi hình thành ý tưởng, phân tích triển khai phương pháp ABC Do vậy, thiếu ủng hộ lãnh đạo công ty, dự án triển khai phương pháp ABC gần bị đình trệ hay bị loại bỏ Những dấu hiệu thể thiếu ủng hộ không hỗ trợ nguồn lực để triển khai, thay đổi liên tục cá nhân tham gia, không hỗ trợ giải xung đột, không cứng rắn bắt buộc phận phải tham gia 2.4.6 Hạn chế kỹ thuật triển khai Rất nhiều nghiên cứu giai đoạn đầu phương pháp ABC đề cập đến vấn đề kỹ thuật rào cản lớn triển khai áp dụng Các vấn đề kỹ thuật liên quan đề cập nhận diện số lượng hoạt động hợp lý, gộp hoạt động thành nhóm, lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí cho hoạt động, khó tính chi phí cho hoạt động, phần mềm không đáp ứng mục đích đề ra, khó khăn trì hệ thống, không đủ liệu 2.4.7 Huấn luyện đào tạo ảnh hưởng đến phương pháp ABC Khi nghiên cứu trở ngại áp dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Anna (2012) cho nhân tố huấn luyện đào tạo có vai trò lớn Biểu không xem xét vấn đề đào tạo từ ban đầu, không cân nhắc vấn đề tư vấn chuyên gia, không thay đổi chương trình đào tạo hợp lý, đào tạo không liên tục Những vấn đề gây cản trở nhiều vấn đề chấp nhận phương pháp vào thực tế 2.4.8 Cấu trúc tổ chức công ty ảnh hưởng đến triển khai phương pháp ABC Khi triển khai phương pháp ABC, công ty phải thiết kế lại hệ thống thông tin Điều làm thay đổi cấu trúc quyền lực, cấu trúc tổ chức không thay đổi phù hợp ảnh hưởng đến vận dụng phương pháp Dấu hiệu cho thấy cấu trúc tổ chức thay đổi chưa phù hợp cấu trúc quyền lực chưa thay đổi phù hợp, chưa thay đổi chiến lược hoạt động, cấu trúc tổ chức chưa linh hoạt, văn hóa chưa mở để đón nhận 2.4.9 Xây dựng mục tiêu giai đoạn, gắn với khen thưởng Theo Adebayo (2006) công ty tham gia phương pháp ABC thường có ba dạng: thụ động phải sử dụng phương pháp ABC sức ép cạnh cạnh, bắt chước công ty khác sử dụng phương pháp theo trào lưu, chủ động tham gia nhu cầu quản trị hệ thống Khi triển khai thất bại dạng công ty có lý riêng, có công ty đầu tư theo phương pháp ABC hình thức bắt buộc mà không đầu tư nguyên lý vận hành, có công ty triển khai phương pháp ABC không chia mục tiêu cho giai đoạn, có công ty không xây dựng hệ thống khen thưởng gắn liền với kết đạt dẫn đến không khuyến khích tinh thần tham gia nhân viên 2.4.10 Hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Theo Martha et al (2014) cho phương pháp hạn chế vận dụng thực tế, biểu số hình thức: người sử dụng thông tin không dùng phương pháp ABC, lãnh đạo không quan tâm đến lợi ích phương pháp này, đầu tư thời gian đầu sau không sử dụng, không sử dụng không phục vụ mục đích thuế, báo cáo tài chính, nghiên cứu chưa áp dụng, từ chối sử dụng mô hình từ ban đầu 2.5 Lý thuyết có liên quan đến nội dung luận án Để làm sở cho lập luận lý thuyết giả thuyết biến xây dựng cho mô hình lý thuyết, số lý thuyết giới thiệu làm sở cho việc xây dựng lập luận luận án 2.5.1 Lý thuyết hành vi Lý thuyết hành vi phân hệ ngành tâm lý học, lý thuyết đời khoảng đầu kỷ 20 Lý thuyết hành vi ban đầu nghiên cứu tâm lý người, sau mở rộng nghiên cứu sang hành vi quản trị Lý thuyết nghiên cứu phản ứng tâm lý cá nhân gặp tình cho đe dọa, sợ hãi, cảm giác có trách nhiệm, cảm giác bị cảm trở, cảm giác tích cực lợi ích, hay phản ứng lại để vượt qua nỗi sơ hãi Trên sở đó, lý thuyết xây dựng mô hình chuỗi phản ứng tâm lý từ nhận thức đến hành động Dựa nghiên cứu tâm lý, Gary (2012), Brent (2012) tiến hành mô tả phản ứng nhân viên tham gia dự án triển khai phương pháp ABC Họ tâm lý từ chối tham gia, giận sốc với thay đổi, sợ hãi bối rối, đến dần chấp nhận hào hứng 2.5.2 Lý thuyết hệ thống thông tin Theo Leo (1998) lý thuyết năm 1960 với vai trò bàn kỹ lựa chọn liệu giải pháp kỹ thuật xử lý liệu Giai đoạn thứ hai, lý thuyết tập trung xử lý nguồn liệu, thiết kế ứng dụng hiệu hệ thống thông tin Giai đoạn thứ ba lý thuyết năm 1990, lý thuyết dần can thiệp vào vấn đề quản lý, nghiên cứu dần vào đổi giải pháp để quản trị hiệu Khi nghiên cứu lý thuyết thông tin March and Smith (1995) Shirlay (2002) cho nhận thức hành vi người bị tác động thông tin mà người nhận Do đó, nghiên cứu nhận thức ảnh hưởng đến việc sử dụng phương pháp ABC, Douglas (2013) Mathar et al (2014) cho có mối liên hệ nhận thức lý thuyết ABC định sử dụng phương pháp công ty 2.5.3 Lý thuyết lợi ích chi phí Lý thuyết lợi ích chi phí khởi đầu vào năm 1808 Albert Gallantin đề cập dự án thủy lợi so sánh lợi ích chi phí Bản chất lý thuyết nghiên cứu hành vi định dựa lợi ích mang lại trừ chi phí có liên quan dự án, lợi ích vượt xa chi phí bỏ dự án lựa chọn Dựa vào nội dung lý thuyết này, cho thấy tác giả nghiên cứu phương pháp ABC dựa lý thuyết để lập luận quan điểm Adebayo (2006) cho trước tiến hành triển khai cần nên xem xét mục đích triển khai cần cân nhắc đến ích lợi thông tin cung cấp từ phương pháp với chi phí bỏ Tóm tắt chương Có thể thấy lịch sử phát triển kế toán chi phí manh nha từ cách mạng công nghiệp Các nhà quản lý muốn tính xác chi phí cho sản phẩm, dịch vụ nhằm xác định hiệu Kế toán chi 3.2.3 Xây dựng thang đo mô hình đo lường Y- “Hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam” Để đo lường cho biến phụ thuộc, nghiên cứu thiết kế biến quan sát sau Y1: Người sử dụng thông tin định không dùng thông tin từ phương pháp ABC Y2: Lãnh đạo không quan tâm đến lợi ích từ phương pháp ABC Y3: Đầu tư thời gian đầu, sau không sử dụng Y4: Không sử dụng không phục vụ mục tiêu thuế, báo cáo tài kiểm toán Y5: Chỉ tiến hành nghiên cứu chưa áp dụng Y6: Từ chối sử dụng phương pháp ABC X1 – “Hạn chế nhận thức” X1.1: Không nhận biết lợi ích phương pháp ABC X1.2: Chưa nắm rõ quy trình hoạt động công ty X1.3: Chưa nắm rõ lý thuyết phương pháp ABC X1.4: Chưa nhận định cần phải có hệ thống kế toán tốt để đưa định tốt X1.5: Lợi ích mang lại không tương xứng chi phí bỏ X2 – “Thiếu nguồn lực” X2.1: Thiếu thời gian bố trí cho nhân viên X2.2: Thiếu nguồn lực máy tính phần mềm hỗ trợ X2.3: Thiếu ngân sách triển khai X2.4: Thiếu chuyên gia giỏi, nhân viên kế toán có kinh nghiệm phương pháp ABC X3 – “Tâm lý hạn chế thay đổi” X3.1: Ngại thay đổi ảnh hưởng đến tham gia xây dựng phương pháp ABC X3.2: Lý thuyết phương pháp ABC khó X3.3: Lo ngại thất bại, bị đánh giá, sa thải X3.4: Ngại thu thập, xử lý số liệu lớn thời gian đầu X3.5: Phương pháp ABC xem cạnh tranh hỗ trợ với chương trình X3.6: Tự nhận định thiếu nguồn lực mà chưa xem xét kỹ ảnh hưởng đến chấp nhận phương pháp ABC X4 – “Chưa xây dựng chiến lược kinh doanh đòi hỏi sử dụng phương pháp ABC X4.1: Chưa có chiến lược thay đổi cấu trúc chi phí, hướng định phí, chưa triển khai phương phápABC X4.2: Chưa có chiến lược phát triển cạnh tranh lợi thế, chưa ứng dụng phương pháp ABC X4.3: Chưa có chiến lược phát triển sản phẩm mới, thị trường mới, chưa quan tâm đến phương pháp ABC X5 – “Thiếu ủng hộ lãnh đạo” X5.1: Không hỗ trợ nguồn lực để triển khai phương pháp ABC X5.2: Thay đổi cá nhân tham gia nhóm triển khai X5.3: Không hỗ trợ giải xung đột phận X5.4: Không cứng rắn bắt buộc phận phải tham gia X6 – “Hạn chế kỹ thuật vận dụng” X6.1: Khó nhận diện số lượng hoạt động hợp lý để cung cấp thông tin thích hợp X6.2: Khó nhận diện gộp hoạt động thành nhóm X6.3: Khó lựa chọn tiêu thức phân bổ X6.4: Tính chi phí cho hoạt động X6.5: Phần mềm hỗ trợ không đáp ứng mục đích X6.6: Khó khăn trì hệ thống ABC để cập nhật thường xuyên hoạt động công ty X6.7: Không đủ sở liệu để sử dụng phần mềm hỗ trợ triển khai X7 – “Không quan tâm đến huấn luyện đào tạo” X7.1: Không xem xét vấn đề huấn luyện đào tạo từ đầu ảnh hưởng đến hạn chế triển khai phương pháp ABC X7.2: Hỗ trợ chuyên gia không cân nhắc triển khai X7.3: Không thay đổi trình đào tạo phù hợp theo phát triển bước phương pháp ABC X7.4: Huấn luyện đào tạo không liên tục ứng dụng thành công phương pháp ABC X8 –“Cấu trúc tổ chức chưa thay đổi phù hợp triển khai phương pháp ABC” 11 X8.1: Cấu trúc quyền lực chưa thay đổi phù hợp với giai đoạn áp dụng phương pháp ABC X8.2: Chưa thay đổi chiến lược hoạt động xem xét triển khai phương pháp ABC X8.3: Cấu trúc tổ chức không linh hoạt linh hoạt để đón nhận thay đổi áp dụng phương pháp ABC X8.4: Văn hoá công ty chưa mở để đón nhận mới, nên không triển khai phương pháp ABC X9 – “Không xây dựng mục tiêu cho giai đoạn triển khai gắn với khen thưởng hợp lý” X9.1: Đầu tư hình thức đầu tư nguyên lý X9.2: Không xây dựng bước triển triển khai có mục tiêu cụ thể X9.3: Không xây dựng hệ thống khen thưởng cho mục tiêu để khuyến khích tinh thần nhân viên 3.2.4 Thiết kế bảng câu hỏi Trong luận án này, có hai bảng câu hỏi thiết kế, bảng câu hỏi để thảo luận với chuyên gia (bảng khảo sát định tính) bảng câu hỏi để điều tra sơ (bảng khảo sát định lượng) Đối với bảng câu hỏi để thảo luận với chuyên gia Mục tiêu bảng câu hỏi thu thập ý kiến bổ sung nhân tố cản trở đến vận dụng phương pháp vào doanh nghiệp Việt Nam Các câu hỏi bước điều tra định tính câu hỏi mở, nhằm thu thập thêm quan điểm chuyên gia Dựa vào kết thảo luận trên, bảng câu hỏi cấu trúc dùng để thu thập liệu điều tra sơ điều tra thức phân tích định lượng Mục đích bảng câu hỏi thu thập liệu đánh giá độ tin cậy giá trị đo lường thang đo điều tra sơ Sau đánh giá kết điều tra sơ bộ, bảng câu hỏi thức dùng để thu thập liệu nhằm kiểm định mô hình hồi quy nhằm đánh giá mức độ tác động nhân tố nêu mô hình lý thuyết đề xuất Tóm tắt chương Chương ba trình bày phương pháp hỗn hợp theo cách khảo sát trình tự mà luận án lựa chọn để đạt mục tiêu ban đầu đặt Trong giai đoạn sát định tính, công cụ khảo sát lý thuyết sử dụng để xem xét nghiên cứu có liên quan nhằm xây dựng nhân tố ảnh hưởng Để xác định nhân tố có phù hợp với đặc điểm Việt Nam, nghiên cứu tình vấn với chuyên gia nhằm để bổ sung phát nhân tố Kết thúc giai đoạn này, mô hình lý thuyết xây dựng Giai đoạn thứ hai phương pháp hỗn hợp nhằm kiểm định mức độ phù hợp mô hình lý thuyết đặt Kiểm định thực làm hai bước, kiểm định sơ kiểm định thức Đây nội dung chương CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU Chương tập trung giải vấn đề nghiên cứu sau: (1) Trình bày kết khảo sát với chuyên gia (2) Trình bày kết điều tra sơ nhằm kiểm định thang đo (3) Trình bày điều tra thức bao gồm giới thiệu mẫu điều tra, phương pháp điều tra, đối tượng điều tra (4) Kiểm định CFA (Confirmatory Factor Analysis) để kiểm tra tính phù hợp thang đo nghiên cứu thức (5) Kiểm định mô hình hồi quy để đánh giá mô hình lý thuyết đề 4.1 Kết khảo sát với chuyên gia 4.1.1 Về nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp ABC Theo ý kiến chuyên gia thống có chín nhân tố tác động cản trở việc vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam, tương tự mô hình lý thuyết nghiên cứu Mức độ tác động nhân tố đánh giá lại theo liệu thu thập bước khảo sát thức trình bày phần sau 4.1.2 Về thang đo đánh giá hạn chế vận dụng phương pháp ABC Về thang đo nhân tố biểu hạn chế vận dụng phương pháp ABC chuyên gia thống cách đánh giá Kết làm sở cho việc xây dựng bảng câu hỏi điều tra sơ để đánh giá kiểm định thang đo bước 4.2 Điều tra sơ 4.2.1 Thống kê mô tả điều tra sơ 12 Số bảng câu hỏi gửi từ công ty kiểm toán 180 bảng, số bảng câu hỏi nhân 180 Trong số bảng câu hỏi trả lời hợp lệ 161 bảng, 19 bảng không hợp lệ bỏ trống nhiều câu trả lời Thời gian khảo sát từ tháng năm 2015 đến tháng năm 2015 Loại hình hoạt động 161 công ty tham gia khảo sát, có 71 công ty sản xuất chiếm 44,1%, 37 công ty hoạt động thương mại chiếm 23%, có 43 công ty hoạt động lĩnh vực dịch vụ chiếm 26,7%, có công ty xây dựng chiếm 3,7% công ty hoạt động lĩnh vực nông, lâm thủy sản chiếm 2,5% Có 43 công ty dùng tiêu thức sản lượng để phân bổ chi phí chiếm 26,7%, có 44 công ty sử dụng tiêu thức giá trị nguyên vật liệu để làm sở phân bổ chi phí chiếm 27.3%, có 34 công ty dùng tiêu thức nhân công để phân bổ chi phí, chiếm 21,1%, có 28 công ty dùng máy lao động làm tiêu thức phân bổ, chiếm 17,4%, có 12 công ty sử dụng tiêu thức khác để phân bổ chí phí, chiếm 7,5% Kết có người trả lời hài lòng với tiêu thức sử dụng chiếm 2,5% Có 83 người trả lời hài lòng chiếm 51,6% Có 67 người trả lời tiêu thức sử dụng cần cải tiến, chiếm 41,6% Và có người trả lời không hài lòng với tiêu thức sử dụng để phân bổ chi phí nay, chiếm 4,3% 4.2.2 Đánh giá độ tin cậy thang đo Tiêu chuẩn để đánh giá thang đo chấp nhận tốt đòi hỏi đồng thời điều kiện: - Hệ số Cronbach’s Alpha > 0,6 -Hệ số tương qua biến tổng (corrected item-total correlation) > 0,3 Kết loại biến sau không đạt yêu cầu: Y3, X2.1, X3.6, X5.2, X6.7, X7.2 4.2.3 Đánh giá giá trị thang đo – Phân tích nhân tố khám phá Thang đo cần phải đánh giá giá trị, giá trị hội tụ giá trị phân biệt, phương pháp phân tích nhân tố khám phá (Exploratory Factor Analysis – EFA) dùng để đánh giá hai giá trị Để sử dụng phương pháp EFA cần phải xem hai điều kiện cần thiết mẫu đánh giá số Kaiser – Meyer – Olkin (KMO) Thông thường trị số KMO thuộc [0,5 ; 1] điều kiện đủ để phân tích nhân tố thích hợp, bên cạnh đó, cần phải kiểm tra điều kiện thêm số Bartlett, kiểm định giúp xác định số KMO có ý nghĩa thống kê hay không Để đạt yêu cầu giá trị sig Bartlett phải < 0,05, giá trị KMO có ý nghĩa thống kê KMO and Bartlett's Test Kaiser-Meyer-Olkin Measure of Sampling Adequacy Approx Chi-Square Bartlett's Test of Sphericity 759 5032.972 Df 595 Sig .000 Kết cho thấy, giá trị Eigen đạt 1,064 >1 dừng lại chín nhân tố hợp lý so với mô hình đặt ra, thêm nhân tố thứ 10 giá trị 0,985 0,5, tức chín nhân tố đặt giải thích 76,817% biến thiên liệu 4.3 Điều tra thức 4.3.1 Thống kê mô tả điều tra thức Mục đích nghiên cứu tập trung vào doanh nghiệp hoạt động Việt Nam Tổng thể 448.000 doanh nghiệp (nguồn: Tổng cục thống kê, 2012) Các phần tử mẫu khảo sát doanh nghiệp – khách hàng công ty kiểm toán, công ty có máy kế toán ổn định muốn hệ thống thông tin kế 13 toán tốt Đối tượng trả lời câu hỏi kế toán trưởng, kế toán tổng hợp, giám đốc tài doanh nghiệp thực khảo sát nêu Số lượng bảng câu hỏi khảo sát gửi 350 bảng Thời gian khảo sát từ tháng năm 2015 đến tháng 10 năm Kết thu 320 bảng trả lời, có 317 phiếu hợp lệ Sau đó, tiến hành nhập liệu vào bảng tính Excel để tiến hành hiệu chỉnh liệu, kết liệu hiệu chỉnh nhập liệu vào phần mềm SPSS 20 để thống kê Trong 317 phiếu khảo sát hợp lệ, có 154 doanh nghiệp thuộc sản xuất chiếm 48,6%, 72 doanh nghiệp thương mại chiếm 22,7% doanh nghiệp dịch vụ chiếm 20,8% tương ứng 66 công ty có 15 doanh nghiệp xây dựng 10 công ty hoạt động lĩnh vực nông thủy sản chiếm 4,7% 3,2% cấu mẫu 4.3.2 Kiểm định CFA Phân tích nhân tố khẳng định dùng để đánh giá biến đưa vào mô hình có phù hợp với liệu thực tế hay không Đây dạng kiểm định đánh giá tổng hợp biến, cần thiết để đánh giá mô hình hồi quy 4.3.2.1 Kiểm tra độ tin cậy thang đo Kết kiểm nghiệm độ tin cậy hệ số Cronbach’s Alpha cho thấy: 40/40 biến quan sát nhân tố phù hợp (đạt chuẩn), nhân tố có tương quan với biến tổng lớn 0.3; hệ số Cronbach’s alpha lớn 0.6 nên kết luận: sau bước nghiên cứu sơ loại bỏ biến quan sát không đạt yêu cầu độ tin cậy thang đo dùng mô hình đảm bảo độ tin cậy cho phép 4.3.2.2 Kiểm tra giá trị thang đo Kết phân tích EFA có hệ số KMO = 0.792, giá trị Sig = 0.000, cho thấy phân tích nhân tố EFA thích hợp với liệu thị trường biến quan sát có tương quan với tổng thể (bảng 4.55) Tổng phương sai trích 79.013% (> 60%), cho biết nhân tố rút trích giải thích 79.013% biến thiên liệu Sau phân tích nhân tố EFA, thang đo thành phần xáo trộn biến quan sát thành phần, tên gọi thành phần ban đầu giữ nguyên 4.3.2.3 Nghiên cứu phân tích nhân tố khẳng định (Confirmatory Factor Analysis – CFA) Để đánh giá phân tích CFA đạt yêu cầu, cho ý giá trị sau: P value (sig.) ≥ 0,05; CMIN/df ≤ đến ; GFI, TLI, CFI ≥ 0,9 ; RMSEA ≤ 0,08 Kết cho thấy Các số đo độ phù hợp mô hình CFA đạt yêu cầu: Chi-square/df = 1.640; TLI = 0.966; CFI=0.973 RMSEA = 0.045 nên kết luận mô hình phù hợp với liệu nghiên cứu đạt tính đơn nguyên 4.4 Kiểm định hồi quy 4.4.1 Kiểm định giả định 4.4.1.1 Lựa chọn dạng hàm phù hợp cho biến độc lập Để xác định mô hình hồi quy tốt (phù hợp) với liệu thị trường, nghiên cứu tiến hành kiểm tra số dạng hàm (Linear, Logarithmic, Exponential,) biến X j (j = 1,2,…,9) để xem xét quan hệ biến độc lập với biến phụ thuộc Y Kết phân tích kiểm tra cho thấy liệu quan sát biến phù hợp với dạng tuyến tính 4.4.1.2 Kiểm tính đa cộng tuyến, tự tương quan phương sai thay đổi Để kiểm tra tính đa công tuyến thông thường sử dụng số VIF để xác định, theo quy tắc kinh nghiệm VIF > 5, kết luận có tượng đa cộng tuyến Theo kết phân tích hồi, ta có số đánh giá đa cộng tuyến Collinearity VIF (nhỏ), chứng tỏ tượng đa cộng tuyến mô hình dựa liệu nghiên cứu thức Kết nhận từ SPSS cho thấy phần dư hồi quy xấp xỉ phân phối chuẩn tắc N (0,1), trung bình độ lệch chuẩn xấp xỉ , cho thấy phân phối Y phần dư ngẫu nhiên Bên cạnh đó, bảng kiểm tra tự tương quan với hệ số Box – Ljung có giá trị sig >0,05 cho thấy tương quan phần dư Theo liệu thu thập cho nghiên cứu thức, sử dụng chương trình SPSS, giá trị Y tăng lên phần dư phân tán xung quanh giá trị 0, kết luận tượng phương sai thay đổi 14 4.4.1.3 Mối tương quan biến mô hình Kết cho thấy biến độc lập có mối tương quan ≤ 0.9 Chứng tỏ biến phù hợp với mô hình 4.4.2 Ước lượng hệ số hồi quy Kết tính toán phân tích hồi quy mềm SPSS 20, ta có bảng kết sau: Biến (thành phần) Hệ số hồi quy chưa chuẩn hóa Hệ số Sai số (Constant) -1.571E-017 026 X6 639 026 X3 577 X8 Hệ số hồi quy chuẩn Giá trị kiểm hóa định (t) Giá trị Sig .000 1.000 639 24.825 000 026 577 22.411 000 122 026 122 4.745 000 X4 234 026 234 9.074 000 X1 150 026 150 5.807 000 X2 136 026 136 5.281 000 X9 134 026 134 5.214 000 X7 137 026 137 5.302 000 X5 103 026 103 4.005 000 Với giá trị a0 nhỏ theo kết từ SPSS, ta viết mô hình hồi quy sau: Y = 0+ 0,15X1 + 0,136X2 + 0,577X3 + 0,234X4 + 0,103X5 + 0,639X6 + 0,137X7 + 0,122X8 + 0,134X9 + e 4.4.3 Kiểm định hệ số hồi quy Sau tiến hành phép tính toán ước lượng hệ số hồi quy, giá trị kiểm định thống kê t giá trị xác suất (bảng 4.61) Ta kiểm định giả thuyết sau (có 10 giả thuyết) Giả thuyết H0: aj = Đối thuyết H1: aj ≠ (với j = 0, 1, 2, …, 9) Căn vào giá trị kiểm định t cho thấy, hệ số chặn a0 ý nghĩa thống kê, hệ số từ a1 đến a9 có nghĩa thống kê hay bác bỏ giả thuyết H0, chấp nhận giả thuyết H1 hệ số hồi quy phải khác không Kết mô hình nghiên cứu sau Y = 0,15X1 + 0,136X2 + 0,577X3 + 0,234X4 + 0,103X5 + 0,639X6 + 0,137X7 + 0,122X8 + 0,134X9 + e 4.4.4 Kiểm định phù hợp mô hình Đây công việc quan trọng thủ tục thống kê xây dựng mô hình từ liệu phải chứng minh phù hợp mô hình.Phép kiểm định F sử dụng để kiểm định giả thuyết này, tương đương với kiểm định F ANOVA, biến thiên hồi quy lớn nhiều lần biến thiên phần dư mô hình hồi quy phù hợp Căn vào giá trị sig (P value) F < giá trị ý nghĩa α cho trước (thường 0,05) để đánh giá mức độ phù hợp mô hình Và hệ số R2 điều chỉnh sử dụng để đánh giá mức độ phù hợp, hệ số cao mức độ phù hợp mô hình cao Để kiểm định phù hợp mô hình, ta thực kiểm định giả thuyết sau Giả thuyết H0: R2 = Đối thuyết H1: R2 ≠ Kết tính toán phân tích SPSS sau 15 Model Summary Model R R Square 949 a Adjusted R Square 900 894 Std Error of the Estimate 32580600 Giá trị R2 điều chỉnh (Adjusted R Square) 0.894 cho biết mức độ phù hợp mô hình so với thực tế 89.4 % Hay biến X giải thích 89,4% ý nghĩa thay đổi biến Y Model Sum of Squares Regression Residual Total df Mean Square 143.971 15.997 16.029 151 106 160.000 160 F Sig .000b 150.701 Qua bảng 4.63 4.64, ta có R thực = 0,894 Sig =.000 < 0,05 Như vậy, ta có sở để bác bỏ giả thuyết H0 chấp nhận đối thuyết H1, tức R2 khác Hay hệ số xác định mô hình nghiên cứu có ý nghĩa thống kê phù hợp với tổng thể (thực tế) 89,4% 4.4.5 Khoảng tin cậy hệ số hồi quy Do khảo sát dựa mẫu để đánh giá tổng thể, thực tế giá trị hệ số hồi quy thực tế khác biệt với mô hình Khoảng tin cậy số hồi quy cho biết giá trị thực tế hệ số hồi quy có khoảng dao động xoay quanh giá trị hồi quy mô hình Hệ số hồi quy Biến độc lập Khoảng tin cậy cho hệ số hồi quy (95%) theo mẫu Cận Cận X6 639 589 690 X3 577 526 628 X8 122 071 173 X4 234 183 285 X1 150 099 200 X2 136 085 187 X9 134 083 185 X7 137 086 187 X5 103 052 154 4.5 Một số bàn luận kết nghiên cứu Sau tham khảo ý kiến chuyên gia nhân tố cản trở vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam, kết cho thấy có chín nhân tố cản trở việc vận dụng phương pháp vào thực tế Các nhân tố là: Hạn chế nhận thức, Thiếu nguồn lực, Tâm lý hạn chế thay đổi, Chưa xây dựng chiến lược kinh doanh đòi hỏi sử dụng phương pháp ABC, Thiếu ủng hộ lãnh đạo, Hạn chế kỹ thuật vận dụng, Quan tâm đến huấn luyện đào tạo, Cấu trúc tổ chức chưa thay đổi phù hợp triển khai phương pháp ABC, Không xây dựng mục tiêu cho giai đoạn triển khai gắn với khen thưởng hợp lý Như kết khảo sát định tính giải mục tiêu nghiên cứu luận án rõ có chín nhân tố tác động đặc điểm riêng Việt Nam Kết xác định nhân tố bước đầu mục tiêu đề luận án Vấn đề đánh giá mức ảnh hưởng nhân tố điều kiện vận dụng phương pháp ABC doanh nghiệp Việt Nam Đây mục tiêu nghiên cứu thứ hai luận án Để xác định mức độ ảnh hưởng, khảo sát định lượng tiến hành nhằm kiểm định mô hình hồi quy lý thuyết đề xuất từ mục tiêu Sau thu thập liệu mẫu khảo sát, kết cho thấy sau 16 Thành phần Hệ số hồi quy Đóng góp (%) X1 – Hạn chế nhận thức 0.150 6.7 X2 – Thiếu nguồn lực 0.136 6.1 X3 – Tâm lý hạn chế thay đổi 0.577 25.9 X4 – Chưa xây dựng chiến lược kinh doanh đòi hỏi sử dụng phương pháp ABC 0.234 10.5 X5 – Thiếu ủng hộ lãnh đạo 0.103 4.6 X6 – Hạn chế kỹ thuật vận dụng 0.639 28.6 X7 – Không quan tâm vấn đề đào tạo 0.137 6.1 X8 – Cấu trúc tổ chức chưa thay đổi phù hợp triển khai phương pháp ABC 0.122 5.5 X9 – Không xây dựng mục tiêu cho giai đoạn triển khai gắn với khen thưởng hợp lý 0.134 6.0 (theo nguồn liệu tính toán tác giả) Dựa vào kết bảng 4.67 cho thấy ảnh hưởng hạn chế kỹ thuật có mức độ lớn việc vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam, ảnh hưởng 28,6% mức độ nhân tố Kết cho thấy nghiên cứu phù hợp với nước nghiên cứu triển khai phương pháp ABC Các nghiên cứu ứng dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam cho thấy vấn đề kỹ thuật xem rào cản Như vậy, kết từ thống kê cho thấy liệu mà luận án thu thập phù hợp với thực trạng doanh nghiệp Việt Nam, khu vực bắt đầu nghiên cứu ứng dụng lý thuyết phương pháp ABC vào thông tin kế toán để định So với nghiên cứu trước ứng dụng đơn lẻ phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam, luận án rõ chi tiết hạn chế kỹ thuật mà doanh nghiệp Việt Nam vướng mắc Các vấn đề cố tiến hành kiểm định thang đo cho thấy đáng tin cậy Tóm tắt chương Chương trình bày kết tham khảo ý kiến chuyên gia nhằm xác định nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam Trong chương trình bày kết kiểm định thang đo, điều chỉnh thang đo để có bảng khảo sát hoàn chỉnh nhằm thực nghiên cứu thức Từ mẫu thu thập thức cho thấy kết kiểm định thang đo đạt độ tin cậy giá trị (giá trị phân biệt, hội tụ) Kiểm định phân tích nhân tố khẳng định CFA cho thấy mô hình đặt phù hợp với lý thuyết Các hệ số tương mô hình hồi quy bội giải thích mức độ tác động nhân tố đến hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam Ngoài ra, kiểm tra tượng đa cộng tuyến, tự tương quan phương sai thay đổi củng cố mô hình phù hợp với thực tế mà luận án đề cập CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 5.1 Kết Từ kết nghiên cứu chương 4, phần tóm tắt kết sau Theo nghiên cứu giới, phương pháp ABC có nhiều ưu điểm, thông tin từ phương pháp vẽ lại toàn đồ hoạt động doanh nghiệp Bản đồ cho thấy hoạt động tiêu hao 17 nhiều chi phí cải tiến để tăng lợi nhuận, hoạt động không tạo giá trị cần tiết giảm hay loại bỏ Thông tin từ phương pháp cho thấy sản phẩm, khách hàng, kênh phân phối mang nhiều lợi nhuận nhất, cần tập trung để gia tăng lợi nhuận Phương pháp ABC thành công mặt học thuật, nhiều nghiên cứu phương pháp từ xây dựng quy trình để thực hiện, nhân tố giúp phương pháp thành công, thực tế tỷ lệ áp dụng thấp, nghịch lý Trong bối cảnh khủng hoảng từ 2010 đến 2015, yêu cầu thiết đặt cần có cách quản trị chi phí giúp doanh nghiệp Việt Nam tồn tăng khả cạnh tranh Với yêu cầu luận án xác định mục tiêu tìm nhân tố cản trở việc áp dụng phương pháp ABC mức độ tác động nhân tố Dựa nghiên cứu trước, tham khảo ý kiến chuyên gia, luận án hệ thống lại có chín nhân tố tác động hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp, là: hạn chế nhận thức, thiếu nguồn lực, tâm lý hạn chế thay đổi, chưa xây dựng chiến lược kinh doanh đòi hỏi sử dụng phương pháp ABC, thiếu ủng hộ lãnh đạo, hạn chế kỹ thuật vận dụng, quan tâm đến huấn luyện đào tạo, cấu trúc tổ chức chưa thay đổi phù hợp triển khai phương pháp ABC, không xây dựng mục tiêu cho giai đoạn triển khai gắn với khen thưởng hợp lý Việc cần thiết phải đo lường mức độ tác động nhân tố giúp doanh nghiệp lựa chọn giải pháp phù hợp, mục tiêu quan trọng luận án Vận dụng kiến thức thống kê biểu đồ Pareto kiến thức quy tắc 80/20 để đo lường mức độ trọng yếu nhân tố, hình 5.1 thể mức độ ảnh hưởng nhân tố vùng trọng yếu cần quan tâm với nhân tố tác động Kết cho thấy, ba nhân tố đầu ảnh hưởng mạnh nhất, mức độ tác động đến 65% mức độ ảnh hưởng, hạn chế kỹ thuật ảnh hưởng 29%, tâm lý hạn chế thay đổi ảnh hưởng 26%, chưa xây dựng chiến lược kinh doanh phù hợp khoảng 10% Ba nhân tố bao gồm hạn chế nhận thức, không quan tâm đến huấn luyện đào tạo, thiếu nguồn lực đóng góp mức ảnh hưởng 19% Phần lại nhân tố không cụ thể hóa mục tiêu triển khai gắn với khen thưởng, cấu trúc tổ chức chưa phù hợp, thiếu ủng hộ lãnh đạo, đóng góp 16% Dữ liệu thống kê cho thấy việc thu thập mẫu mô hình nghiên cứu nhân tố có độ tin cậy cao, nhân tố nghiên cứu giải thích 89,4% mức độ ảnh hưởng hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam Biểu đồ Pareto nhân tố tác động đến hạn chế vận dụng phương pháp ABC Nguồn tính toán tác giả 18 5.2 Kiến nghị liên quan đến kết nghiên cứu Vai trò kế toán đại phải xử lý vấn đề chi phí cho đơn vị, công việc trở nên ngày quan trọng khó khăn môi trường trường cạnh tranh thay đổi nhanh chóng (Kaplan and Cooper, 1998; Douglas, 2013) Hệ thống kế toán chi phí phức tạp chưa hẳn đảm bảo độ xác cao (Douglas, 2013) ABC xem công cụ hữu ích để xử lý vấn đề chi phí công ty (Kaplan and Cooper, 1998; Kaplan and Anderson, 2004; William, 2012; Gary, 2012) Theo kết phân tích chương mô hình hóa lại hình 5.1 cho thấy có nhân tố tác động hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam, có giải pháp tác động đến số lượng nhân tố trọng yếu giải phần lớn kết mong đợi 5.2.1 Về hạn chế kỹ thuật triển khai Nhân tố tác động mạnh kể đến hạn chế kỹ thuật triển khai ảnh hưởng đáng kể đến việc triển khai phương pháp ABC Các nhân tố hạn chế kỹ thuật triển khai chưa nhận diện số lượng hoạt động hợp lý, lựa chọn tiêu thức phân bổ, trì hệ thống ABC, lựa chọn phần mềm hỗ trợ Vấn đề nhận diện số lượng hoạt động hợp lý vấn đề triển khai ABC Đây vấn đề để để triển khai bước chuỗi bước kỹ thuật để áp dụng phương pháp ABC Để nhận diện hoạt động có nhiều cách thức tùy vào đặc tính doanh nghiệp, nhiên có cách đơn giản áp dụng chung nhìn vào đối tượng cuối mà doanh nghiệp phục vụ Đối tượng cuối doanh nghiệp sản phẩm dịch vụ đơn vị cung cấp, doanh thu đơn vị thu được, khách hàng… Dựa vào đối tượng cuối cùng, câu hỏi đặt đối tượng cuối cần làm đáp ứng yêu cầu đối tượng cuối Kết hợp với kỹ thuật đồ tư (mind map), hoạt động dần hiển thị hướng cách đáp ứng cho đối tượng cuối Các hoạt động lắp ráp sản phẩm, chuyển hàng cho khách hàng, sản xuất phận, kiểm tra chất lượng… hoạt động cuối Đây cách làm ngược, xuất phát từ đối tượng cuối yêu cầu hoạt động truy ngược lại hoạt động Một giải pháp khác để nhận diện hoạt động đơn vị xây dựng phân tích quy trình sản xuất, dựa quy trình sản xuất tách hoạt động phục vụ cho đối tượng Khi tách hoạt động đơn vị, toán kỹ thuật triển khai ABC gần giải phần lớn Tuy nhiên, để nhiều hoạt động chi tiết làm công việc triển khai nặng nề Theo kinh nghiệm triển khai, số lượng hoạt động đơn vị khoảng từ 30 đến 40 hoạt động Các hoạt động cần nên nhóm lại với theo chức Việc nhóm lại phải dựa vào chức mà hoạt động phục vụ, hoạt động hậu bao gồm giải đáp thắc mắc khách hàng, trì mối quan hệ với khách hàng, sửa chữa sản phẩm Việc nhóm lại hoạt động giúp công việc thu thập xử lý thông tin đơn giản đáp ứng nhu cầu thông tin phù hợp cho nhà quản lý Một vấn đề liên quan đến phân tích hoạt động hoạt động sau phân tích xong, cần ghi nhận lại thành từ điển hoạt động, mô tả lại hoạt động chi phí gắn liền, cách thức phân tích để mô tả hoạt động Bước bước cuối phân tích hoạt động có vai trò quan trọng mà đơn vị thường hay bỏ qua Có thể lấy ví dụ qua nghiên cứu Nguyễn Xuân Hưng Nguyễn Việt Hưng (2016) áp dụng thành công phân tích hoạt động doanh nghiệp dịch vụ cảng biển để vận dụng có kết phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Ban đầu, không tách hoạt động đan xen liên quan đến dịch vụ, khách hàng, nên việc xác định kết kinh doanh cho dịch vụ khó khăn Kết kinh doanh biết hạch toán toàn chi phí doanh thu, doanh nghiệp hoạt động có hiệu quả, khó đàm phán với khách hàng giá cho gói dịch vụ Sau mô tả viết lại quy trình cho dịch vụ, hoạt động câu hỏi khách hàng này, dịch vụ cần hoạt động Các hoạt động vẽ lại mô tả văn Từ đó, phận kế toán phối hợp với phận điều hành sản xuất gắn kết chi phí cho hoạt động, đồng thời lựa chọn tiêu thức phân bổ linh hoạt theo chất sản xuất Kết là, toàn dịch vụ tính giá thành cách xác, thông tin từ phương pháp cho ban giám đốc định điều hành hợp lý, kết lợi nhuận liên tục tăng Bộ phận kinh doanh sử dụng thông tin từ phương pháp hân bổ chi phí để đàm phán giá với khách hàng cho dịch vụ gói dịch vụ kèm Bộ phận điều hành dựa vào thông tin hoạt động điều chỉnh, cải tiến phương pháp làm hàng nhằm cắt giảm chi phí Bộ phận kế toán sử dụng thông tin phương pháp phân bổ chi phí để xây dựng hệ thống dự toán với độ xác cao Vấn đề thứ hai kỹ thuật triển khai lựa chọn tiêu thức phân bổ Theo lý thuyết triển khai có ba tiêu thức lựa chọn theo số lần, theo thơi gian theo cường độ Đối với công ty có quy trình sản xuất đơn giản, sản xuất ổn định nên lựa chọn tiêu thức số lần đa số để phân bổ dễ dàng Đối với công ty có quy trình sản xuất linh hoạt lựa chọn tiêu thức thời gian để dễ kiểm soát Đối với công ty có sản phẩm đặc thù, đòi hỏi kỹ thuật cao lựa chọn tiêu thức theo cường độ để phù hợp với đặc tính kỹ thuật 19 sản phẩm hay khách hàng đơn vị Việc lựa chọn tiêu thức linh hoạt, công ty áp dụng nhiều tiêu thức triển khai ABC, không thiết sử dụng tiêu thức Mỗi tiêu thức có ưu nhược riêng, dựa quy trình sản xuất hay hoạt động cần thiết mà công ty áp dụng Và lưu ý, với hoạt động thay đổi tiêu thức phân bổ tùy giai đoạn, giai đoạn đầu triển khai, công ty lựa chọn tiêu thức theo số lần cập nhật vào từ điển hoạt động, tiêu thức thời gian sử dụng phù hợp hoàn cảnh Một hướng khác để giải vấn đề kỹ thuật này, nhiều nhà nghiên cứu quan tâm sử dụng tiêu thức thời gian áp dụng cho toàn quy trình ứng dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (Time – Driven Activity Based Costing, TDABC) Phương pháp Kaplan Anderson (2007) đề nghị Đặc điểm phương pháp thống kê hoạt động theo thời gian dùng thời gian làm tiêu thức phân bổ Với cách thức tiếp cận này, chi phí cho việc đánh giá, trì phương pháp phân bổ chi phí đơn giản giảm chi phí, đồng thời phát thời gian nhàn rỗi sử dụng nguồn lực Cách thức vận hành phương pháp khác với phương pháp gốc chọn tiêu thức thời gian để đo lường Đối với doanh nghiệp Việt Nam vận dụng hướng thực tế nhằm đơn giản áp dụng, giảm chi phí đào tạo vận hành, thích hợp với quy mô doanh nghiệp nhỏ vừa (Henrikand Erling, 2011) Có thể lấy ví dụ thành công Sirirat et al (2010) ứng dụng thành công TDABC doanh nghiệp vận chuyển giao nhận Thái Lan Phân tích hoạt động gồm hoạt động (chuẩn bị giao hàng, kiểm tra – in hóa đơn, điều hành xếp hàng, vận chuyển, điều hành dỡ hàng, điều hành kho bãi) có nguồn lực liên quan đến hoạt động (thiết bị - văn phòng, nhân lực, hệ thống máy tính, xe vận tải, nhà kho) Công ty tính cho hoạt động, đồng thời sử dụng mô hình toán để phân bổ hoạt động chi phí cho tuyến đường, khách hàng Kết công ty xác định dịch vụ, tuyến hàng, khách hàng mang lợi nhuận, số gây lỗ hoạt động cho công ty Công ty có điều chỉnh thích hợp cho khách hàng bị lỗ Vấn đề cần giải trì hệ thống ABC đơn vị Khi thiết lập, phương pháp trở thành công cụ cung cấp thông tin Phương pháp ABC cần nhập liệu, xử lý thông tin, in báo cáo Đối với đơn vị thiết lập ban đầu, phiên triển khai đơn vị thường chưa hoàn hảo, việc xử lý thông tin chậm, nhập liệu nhiều, hay báo cáo chưa đáp ứng nhu cầu quản lý Như vậy, phương pháp ABC đơn vị cần trì nâng cấp Bằng cách định kỳ, cá nhân tham gia dự án phương pháp cần xem lại để cải tiến hệ thống phân tích hoạt động, lựa chọn tiêu thức, mẫu báo cáo… Việc trì giúp đơn vị cải tiến dần hệ thống nhằm cung cấp thông tin xác chi phí áp dụng giảm Đối với vấn đề lựa chọn phần mềm hỗ trợ, lựa chọn linh hoạt tùy công ty Đối với số công ty có quy trình đơn giản, quy mô nhỏ sử dụng bảng tính hay số chương trình phân tích phương pháp ABC với giá trị nhỏ đáp ứng nhu cầu, việc vận hành bảng tính hay chương trình đơn giản có ưu điểm chi phí thấp dễ cập nhật hoạt động hay phân tích hoạt động cho đơn vị Tuy nhiên, công ty có quy mô phức tạp, bảng tính hay chương trình nhỏ không phù hợp Việc lựa chọn phần mềm phụ thuộc nhiều vào người trưởng dự án phương pháp ABC, đặt nhiều yêu cầu cụ thể, việc lựa chọn phần mềm phù hợp Tóm lại, vấn đề hạn chế kỹ thuật triển khai phương pháp ABC dường vướng mắc lớn nước ban đầu triển khai tìm cách ứng dụng Vấn đề khắc phục dễ dàng hiểu chất phương pháp ABC Phương pháp dùng để phân bổ chi phí hướng đến đối tượng cuối mà công ty phục vụ Từ cách hiểu chất, việc phân tích hoạt động, lựa chọn tiêu thức trì hệ thống đơn giản theo triết lý Với việc lựa chọn phần mềm phụ thuộc lớn vào cách đơn vị phân tích hoạt động lựa chọn tiêu thức ngân sách, nhiên bảng tính ưu tiên lựa chọn giúp đỡ nhiều viêc phân tích cập nhật liệu 5.2.2 Về tâm lý hạn chế thay đổi Theo kết phân tích mô hình hồi quy, nhân tố có mức độ tác động thứ hai tâm lý hạn chế thay đổi Nhân tố tâm lý hạn chế thay đổi lo ngại bị đánh giá sa thải, lý thuyết triển khai phương pháp ABC khó, ngại xử lý liệu ban đầu lớn, tâm lý tự nhận thiếu nguồn lực Đối với vấn đề tâm lý e ngại bị đánh giá sa thải dự án triển khai không thành công xem yếu tố nhóm nhân tố tâm lý Để khắc phục vấn đề giải pháp áp dụng phân tích làm rõ nhược điểm trạng xây dựng mục tiêu rõ ràng biện pháp khắc phục cho hệ thống ghi nhận chi phí đơn vị Khi có mục tiêu rõ ràng giảm lo ngại tâm lý, nhìn rõ thực trạng có động lực để hướng đến khắc phục Các mục tiêu cột mốc đánh giá kết triển khai Dựa vào kết làm việc mục tiêu chia nhỏ rõ ràng giúp người tham gia giảm áp lực bị đánh giá sa thải Bảng 5.1 minh hoạ nhận định thực trạng xây dựng mục tiêu tương lai nhằm giúp đơn vị giảm áp lực rào cản tâm lý 20 Đối với vấn đề tâm lý cho lý thuyết khó để triển khai giải cách phân loại đối tượng để truyền đạt lý thuyết phương pháp ABC nhằm giảm bớt ảnh hưởng vấn đề tâm lý Trong đơn vị chia thành nhóm người có liên quan đến triển khai phương pháp phân bổ chi phí mới, người lãnh đạo có ảnh hưởng, nhóm người có khả tiếp thu nhanh, nhóm người tiếp thu chậm, nhóm người trì trệ bảo thủ Từng nhóm người sử dụng biện pháp khác để tuyên truyền gỡ bỏ phần áp lực Bằng cách nêu mục tiêu, lợi ích cách làm rõ ràng để họ hình dung cụ thể nhằm giảm bớt lo ngại tạo hứng thú đón nhận Bên cạnh đó, với nhóm người khác có tần suất tác động cách thức tác động khác có hiệu cao gỡ bỏ rào cản tâm lý đón nhận phương pháp ABC Đối với vấn đề tâm lý lo ngại xử lý số lượng liệu lớn thời gian đầu giải cách chia nhỏ công việc nhập liệu Việc chia nhỏ nhập liệu xử lý cần phải phối hợp phòng ban, với liệu phòng ban chức tham gia hỗ trợ nhập liệu xử lý nhóm tham gia triển khai Trên sở liệu nhập nhanh xác phòng ban hiểu liệu liên quan không gây áp lực đổ dồn liệu vào số nhóm người Điều giúp giảm bớt áp lực tâm lý nhập liệu khuyến khích cá nhân tham gia giải triển khai Đối với áp lực tâm lý tự nhận thiếu nguồn lực trước triển khai, cần làm rõ mục tiêu phương pháp làm phù hợp cho đặc thù đơn vị Tâm lý tự nhận thiếu nguồn lực xuất phát từ cá nhân chưa hiểu thật mục đích cần triển khai bước triển khai Nếu dự án chi tiết mục đích, phương pháp làm giúp cá nhân suy nghĩ lại xem dùng cách thức nhằm đạt mục đích mà tốn nguồn lực Khi hiểu cách làm mục tiêu cần đạt tâm lý gỡ bỏ khuyến khích cá nhân tham gia sáng tạo dự án để có cách làm tốt Tóm lại, vấn đề tâm lý gây cản trở lớn trình triển khai Để khắc phục vấn đề tâm lý cần cụ thể hóa mục tiêu đạt nhằm ghi nhận cột mốc để so sánh nhằm giảm áp lực tâm lý Mô tả cụ thể cách hướng dẫn giải pháp nhằm giảm bớt tâm lý e ngại Khuyến khích giải pháp sáng tạo nhằm thu hút cá nhân tham gia để giảm bớt áp lực tâm lý triển khai 5.2.3 Về vấn đề lựa chọn chiến lược có liên quan đến phương pháp ABC Theo quan niệm kinh doanh đại, môi trường kinh doanh giới hạn, giới phẳng, nhiều biến động xuất phát từ phát triển khoa học – công nghệ Để tồn công ty cần phát triển lợi cạnh tranh, xây dựng chiến lược phát triển sản phẩm thị trường Muốn phát triển lợi cạnh tranh, công ty cần xem lại yếu tố nội giúp công ty thành công Để thấy yếu tố không đơn giản, công cụ quản trị giúp nhận diện lợi cạnh tranh lựa chọn hướng chiến lược chưa nhà quản lý xem trọng Một công cụ nhận diện yếu tố nội công cụ SWOT chưa phát huy hết tác dụng Nếu công cụ kết hợp với lý thuyết trò chơi trình bày lựa chọn nhằm phát huy tối đa yếu tố bên nhu cầu cần thông tin để định thúc ép công ty sử dụng phương pháp ABC nhằm kiểm soát nguồn lực tốt nhằm trì lợi cạnh tranh Như vậy, cần có cách nhìn công cụ quản trị kết hợp với để tạo tính nhằm tăng thêm thông tin để xây dựng lợi cạnh tranh mà công ty cần có để tồn phát triển Vấn đề phát triển sản phẩm thị trường nhiều công ty gặp khó khăn về đề nhận diện sản phẩm định hướng phát triển thị trường Các công ty nghiên cứu áp dụng công cụ quản trị ma trận Boston, ma trận Ansoff, phân tích Sandcone Công cụ ma trận Ansoff giúp công ty phân tích sản phẩm sản xuất Trong ma trận giúp công ty định vị lại sản phẩm, sản phẩm công ty cần thâm nhập thị trường, sản phẩm cần phát triển hay cần đa dạng hóa, mở rộng thị trường Để từ nhà lãnh đạo có định hợp lý đầu tư cho sản phẩm Ma trận Boston giúp doanh nghiệp xem lại thị trường theo đuổi mình, sản phẩm phần thị phần tăng trưởng cần đầu tư phát triển, thị trường công ty tham gia xếp vào phần dấu chấm hỏi để thị phần tăng trưởng thấp thị trường mở rộng, với sản phẩm có thị phần lớn không tăng trưởng sản phẩm rơi vào phần bò sửa, sản phẩm rơi vào suy thoái xếp vào phần chó Phân tích Sancone giúp nhà quản lý định tập trung vào chất lượng sản phẩm – dịch vụ, lòng tin khách hàng, tốc độ xử lý đơn hàng hay cắt giảm chi phí Tóm lại, để lựa chọn chiến lược kinh doanh hợp lý, công ty phải xem xét lại yếu tố nội tạo sức mạnh cho công ty thời gian qua Bên cạnh công cụ quản trị cần nhìn lại kết hợp với công cụ khác để tạo lợi khác biệt, phương pháp ABC giúp nhà quản trị kiểm soát tốt chi phí nguồn lực có đơn vị 21 5.2.4 Các kiến nghị khác liên quan nhằm hỗ trợ vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Nhân tố đào tạo huấn luyện kết nghiên cứu không ảnh hưởng mạnh ba nhân tố trên, nhiên nhân tố giải tốt giúp giảm ảnh hưởng nhân tố ảnh hưởng Nếu vấn đề huấn luyện đào tạo giải tốt vấn đề hạn chế kỹ thuật triển khai, hạn chế nhận thức, hay áp lực tâm lý giảm nhẹ Vấn đề đào tạo tiến hành từ nhiều phía, phương pháp ABC giới thiệu trường đại học phương pháp tính chi phí mới, từ tổ chức hiệp hội nghề nghiệp hội kế toán, hiệp hội kiểm toán xem cập nhật kiến thức cho người hoạt động ngành nghề Chính hiệp hội nơi trao đổi kinh nghiệm triển khai, bước phổ cập kiến thức cách làm cho hội viên tham gia Đối với doanh nghiệp, để triển khai nhanh phương pháp ABC mà không bị rào cản hạn chế kỹ thuật, công ty chủ động xây dựng kế hoạch đào tạo với chuyên đề phương pháp này, buổi chuyên đề cần thảo luận trước với nhà tư vấn tình hình thực đơn vị để có chương trình đào tạo phù hợp với đơn vị Cần ý khoá huấn luyện nên tập trung vào đối tượng trọng điểm trước phận kế toán, nhà quản lý điều hành để tạo tảng phát triển cho phương pháp ABC đơn vị Liên quan đến vấn đề huấn luyện đào tạo công ty, mô hình thử nghiệm có kết ban đầu, vấn đề cần quan tâm chuyển giao kinh nghiệm cho toàn công ty Để làm điều này, cần ý ghi nhận lại bước thực hiện, chuẩn hóa lại tính toán mẫu biểu quy trình Cần thiết phải xây dựng từ điển hoạt động, nhằm giúp nhận biết hoạt động chính, quy trình công ty Việc chuẩn hóa lại quy trình cần tư vấn chuyên gia, hay người có kinh nghiệm đơn vị Như vậy, để ABC tồn phát huy lâu dài công ty, vấn đề cần quan tâm đào tạo kiến thức ABC rộng khắp cho thành viên công ty theo chuyên môn, tinh thần ghi nhận chí phí đối tượng phát sinh Đối với vấn đề hạn chế nhận thức phương pháp ABC thay đổi cách thay đổi cách nhìn hệ thống thông tin kế toán Nhận thức kế toán nặng kế toán tài chính, nhà quản lý cho kế toán có mục tiêu phục vụ cho báo cáo thuế kiểm toán Các nhà quản lý chưa thật hiểu kế toán ngôn ngữ số giúp cung cấp thông tin toàn hoạt động công ty cách hữu ích Nguyên nhân sâu xa hệ thống kế toán pháp quy quy định nhiều phức tạp, nguyên tắc kế toán có nhiều điểm chưa rõ ràng Bên cạnh đó, quản lý điều hành dựa kinh nghiệm dựa vào thống kê, kiện để định Chính điều tạo nên nhược điểm hệ thống thông tin kế toán Để gỡ bỏ hạn chế nhận thức kế toán cần điều kiện thúc đẩy từ thay đổi quan điểm kế toán tiền đề để sử dụng phương pháp ABC Thông tư 200/2014/TT- BTC ban hành ngày 22 tháng 12 năm 2014 tiền đề quan trọng gỡ bỏ tâm lý kế toán hướng tính pháp quy Tinh thần thông tư cho phép công ty tự ghi nhận thông tin kế toán sở hướng dẫn chung không bắt buộc, với cách ghi nhận phù hợp với hoạt động đơn vị Như vậy, công ty tổ chức lại hệ thống thông tin kế toán cho cung cấp hợp lý cho người lãnh đạo phù hợp với chuẩn mực hướng dẫn, không bắt buộc phải theo quy định thuế cho phản ánh nội dung kinh tế đơn vị Như điều kiện bên (thông tư 200/2014/TT-BTC) điều kiện nội (cần thông tin kế toán đơn vị) có, đơn vị cần dần bước ứng dụng thông tin phương pháp ABC để định Muốn vậy, máy kế toán phải thuyết phục nhà quản lý lợi ích thật phương pháp Bằng cách so sánh kết thông tin có từ mô hình thử nghiệm với phương pháp truyền thống để làm sở định Dựa kết ban đầu, phương pháp dần bước thực hóa mở rộng ứng dụng Để tăng tính thuyết phục lợi ích sử dụng ABC nhằm tranh thủ ủng hộ cấp lãnh đạo công ty, nhân viên kế toán doanh nghiệp nên tự xây dựng hệ thống phân tích chi phí lợi nhuận cho hoạt động, khách hàng, thị trường dựa cách phân bổ chi phí theo ý tưởng phương pháp ABC (Hưng, 2016) Khi thấy thông tin hữu ích giúp định nhà quản lý thay đổi nhận thức phương pháp yêu cầu thông tin từ phương pháp phần tất yếu thông tin quản lý Theo Brent (2012) Douglas (2013) để triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động doanh nghiệp hoàn toàn làm được, ông xây dựng quy trình thực cho doanh nghiệp với cách đơn giản nhất, theo ông cần hiểu triết lý phương pháp ABC chi phí sản phẩm hay khách hàng cố gắng phân bổ cho đối tượng hợp lý Khắc phục vấn đề thiếu ngân sách, theo Douglas (2013) không cần nhiều chi phí để triển khai phương pháp Quan trọng cách tiếp cận phương pháp để triển khai Doanh nghiệp dùng bảng tính Excel, áp dụng xây dựng quy trình phương pháp ABC đơn giản mà xác nhằm giảm thiểu chi phí phân tích, thu thập liệu, đào tạo tư vấn Điều giảm bớt lo lắng nhà 22 quản lý hạn chế ngân sách triển khai.Tùy cách thức quản lý, tùy vào điều kiện sẵn có hay trình độ cá nhân phòng kế toán, phương án triển khai khác Hơn việc triển khai không cần hoàn hảo ban đầu mà cải tiến liên tục điều kiện hỗ trợ thay đổi Quan trọng xây dựng thông tin hướng đến chi phí phân bổ hợp lý cho đối tượng sử dụng nguồn lực Tóm lại, huấn luyện đào tạo tập trung giải từ nhiều hướng nội đơn vị tự huấn luyện, đào tạo, hiệp hội ngành nghề, trường đại học… kiến thức phương pháp ABC phổ biến góp phần giảm ảnh hưởng nhân tố khác mô hình Bên cạnh đó, nhân viên kế toán phải tự thuyết phục lãnh đạo lợi ích từ phương pháp dựa thông tin cung cấp khác biệt phục vụ để định có nhiều lợi ích Chính điều góp phần thực hóa phương pháp ABC vào doanh nghiệp cách cụ thể 5.3 Hạn chế đề xuất hướng nghiên cứu Nghiên cứu phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động mở rộng nước giới, nghiên cứu học thuật chứng minh phương pháp có khả giúp doanh nghiệp tạo lợi cạnh tranh, kiểm soát chi phí tốt nâng cao khả quản lý Nghiên cứu kiểm định mức độ phù hợp tương đối cao, số nhân tố góp phần hạn chế thực hóa phương pháp ABC vào doanh nghiệp, nhiên nghiên cứu mảng nhỏ nghiên cứu phương pháp ABC Việt Nam cần nhiều nghiên cứu khác có liên quan Theo Turney (2010) nghiên cứu phương pháp không giới hạn vấn đề vận dụng mà mở rộng theo hướng sử dụng thông tin để quản trị toàn diện, kết hợp lập kế hoạch chiến lược cho công ty Và xu hướng gần cho thấy, sau vận dụng phương pháp ABC, nghiên cứu hướng kết hợp phương pháp với mô hình khác TOC, EVA, BSC, TQM, JIT hướng nghiên cứu ứng dụng gần Bên cạnh đó, sử dụng ABC để đánh giá kết hoạt động thông qua tiêu ROI (Return on Investment – ROI) xem xét hiệu ứng dụng phương pháp ABC cần nghiên cứu Việt Nam Một xu hướng khác nghiên cứu ứng dụng phương pháp ABC chuyển sang nghiên cứu cải tiến sang phiên TDABC (Time Driven Activity Based Costing – TDABC) dùng tiêu thức thời gian làm sở phân bổ làm mô hình trở nên gọn số trường hợp Đây vấn đề cần nghiên cứu cho công ty Việt Nam Một hướng khác nghiên cứu ứng dụng có liên quan đến phương pháp ABC kết hợp mô hình dự toán cho doanh nghiệp (Activity – Based Budget – ABB) Mô hình phân tích hoạt động chi phí, sở cung cấp thông tin xác thiết lập dự toán Điều làm giảm sai lệch đáng kể giúp tăng độ tin cậy cho dự toán dựa hoạt động cần thiết để đạt mục tiêu đề Ngoài ra, thực hiên nghiên cứu thực lượng mẫu nhỏ đại diện cho công ty, nghiên cứu mở rộng mẫu thực lại nhằm kiểm định lại biến thiết lập theo mô hình nghiên cứu đề xuất Từ có kết mang tính khái quát cao phát nhân tố khác chưa thiết lập Mẫu thu thập chuyển sang đối tượng khác toàn công ty không phân biệt quy mô, hay cho doanh nghiệp nhà nước, công ty có vốn đầu tư nước trực tiếp, hay cho lĩnh vực kinh doanh may mặc, giao nhận (logistic)… nhằm tìm thêm biến tác động lĩnh vực đặc thù Khi mẫu đa dạng hóa giúp kiểm định bổ sung nhiều nhân tố giúp mô hình đánh giá hoàn thiện, điều giúp kinh nghiệm nghiên cứu ngày nhiều triển khai phương pháp ABC trở nên đơn giản Một hướng nghiên cứu khác vận dụng thực tế vào số công ty để đánh giá mô hình lý thuyết nghiên cứu đề nghị thật có cần bổ sung thêm nhân tố mà luận án chưa đề cập Việc nghiên cứu vào tình thực tế vào công ty giúp thực hóa lý thuyết vào thực tế, giúp lý thuyết phương pháp có hội mở rộng tồn phát triển 23 24 Các công trình công bố có liên quan đến luận án Nguyễn Xuân Hưng, Nguyễn Việt Hưng, 2016 Vận dụng phương pháp phân bổ chi phí theo mức độ hoạt động vào ngành dịch vụ cảng biển, tình nghiên cứu công ty TNHH Cảng Quốc tế Tân Cảng – Cái Mép, Tạp chí Kế toán & Kiểm toán, số 3, trang 27 – 29 Nguyễn Xuân Hưng, Nguyễn Việt Hưng, 2016 Nghiên cứu mô hình đánh giá hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam, Kỷ yếu Kế toán, Kiểm toán Việt Nam, Nhà xuất Đại học Kinh tế Quốc dân, trang 317 – 322 Nguyễn Việt Hưng, 2016 Các nguyên nhân cản trở vận dụng phương pháp phân bổ theo mức độ hoạt động vào doanh nghiệp nhỏ vừa Việt Nam, Tạp chí Khoa học Tài Kế toán, trang 68 – 74 ... cứu ứng dụng triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, có khái niệm phương pháp sau: Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (phương pháp ABC)... điểm ghi nhận xác chi phí sản phẩm 2.2 .Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 2.2.1.Khái niệm phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Theo Douglas (1992,... phân bổ lần hai 2.3.1 Xây dựng mục tiêu cho phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Theo Adebayo (2006) định triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động,