MỤC LỤC 5.Phương pháp nghiên cứu 11 Để thống khái niệm rộng định nghĩa nhiều cách khác làm sở đưa hoạt động quản lý môi trường luận văn sử dụng khái niệm môi trường đề cập Luật bảo vệ môi trường Quốc hội nước CHXHCN Việt nam khóa XI, kỳ họp thứ thơng qua ngày 29-11-2005 môi trường định nghĩa sau:” Môi trường bao gồm yếu tố tự nhiên vật chất nhân tạo bao quanh người, có ảnh hưởng đến đời sống, sản xuất, tồn phát triển kinh tế người sinh vật Thành phần môi trường yếu tố vật chất tạo thành môi trường đất, nước, khơng khí, âm thanh, ánh sáng, sinh vật, hệ sinh thái hình thái vật chất khác”(Điều 3, Luật Bảo vệ môi trường) 14 Phân loại chi phí mơi trường 19 2.2.2.2 Đo lường xác định chi phí mơi trường .23 PHẦN MỞ ĐẦU 1.Tính cấp thiết nghiên cứu đề tài Trong năm gần đây, môi trường trở thành vấn đề cấp thiết có tính tồn cầu, thu hút quan tâm nhiều đối tượng từ nhà lãnh đạo phủ, người tiêu dùng, nhà quản trị doanh nghiệp, cổ đông…ở nhiều lĩnh vực nhiều quốc gia đặc biệt lĩnh vực có liên quan nhiều đến môi trường khai thác chế biến tài nguyên, sản xuất hóa chất lương…ở quốc gia có qui định khắt khe mơi trường Những áp lực từ phía nhà cầm quyền, người tiêu dùng, tổ chức môi trường thân phát triển nội doanh nghiệp yêu cầu hệ thống kế tốn phải tích hợp thông tin vấn đề môi trường để phục vụ cho việc định kinh tế phù hợp nhằm cải thiện hoạt động môi trường, giảm thiểu rủi ro nguy hại cho môi trường đảm bảo phát triển bền vững cho doanh nghiệp Là phận quan trọng, đóng vai trị chủ đạo, định đến phát triển kinh tế bền vững, doanh nghiệp có trách nhiệm phải định giá hạch tốn yếu tố mơi trường nhằm hành động bảo vệ môi trường Tuy nhiên, theo đánh giá Ủy ban phát triển bền vững Liên hợp quốc (UNDSD, 2001) phần lớn hệ thống kế toán thất bại phản ánh chi phí mơi trường “Kế toán truyền thống ghi nhận nhiều khoản chi phí mơi trường vào chi phí chung, nhà quản lý sản xuất khơng có động để giảm chi phí mơi trường họ thường không nhận thấy tồn khoản chi phí đó… Khi chi phí mơi trường ghi nhận vào chi phí chung sau phân bổ cho trình sản xuất sản phẩm làm cho chi phí sản phẩm khơng tin cậy không phản ánh thực tế” Với vai trị cơng cụ trợ giúp đắc lực cho nhà quản lý quản trị định kinh doanh, hệ thống kế toán truyền thống đứng trước thách thức cách gắn kết kế tốn với yếu tố mơi trường Trong bối cảnh đó, đời kế tốn mơi trường tất yếu nhằm đáp ứng địi hỏi thơng tin môi trường hoạt động đơn vị góc độ lý luận thực tiễn Kế tốn mơi trường bao gồm Kế tốn tài mơi trường kế tốn quản trị mơi trường Kế tốn quản trị mơi trường mà trọng tâm kế tốn quản trị chi phí mơi trường ứng dụng doanh nghiệp thuộc nhiều ngành kinh tế Tại đây, nhiều mơ hình hạch tốn chi phí mơi trường nghiên cứu áp dụng giúp cho việc nhận diện, thu thập, phân tích cung cấp thơng tin khoản chi phí mơi trường giúp nhà quản trị đưa định kinh tế Nhà máy Lọc dầu Dung Quất quản lý Cơng ty TNHH1TV Lọc hóa dầu Bình Sơn nhà máy lọc dầu Việt nam đưa vào vận hành thương mại từ tháng 6/2010 Trong trình hoạt động, hệ thống kế tốn Cơng ty gặp phải khó khăn khơng nhỏ hạch tốn chi phí giá thành hoạt động đặc thù chế biến dầu khí có qui trình cơng nghệ phức tạp Đặc biệt, hồn cảnh Cơng ty phải đối mặt với áp lực tuân thủ yêu cầu môi trường ngày khắt khe đẩy khoản chi phí cho vấn đề môi trường tăng cao Do vậy, yêu cầu đặt hệ thống kế toán Cơng ty TNHH1TV Lọc hóa dầu Bình Sơn phản ánh khoản chi phí liên quan đến môi trường giá thành sản phẩm nhằm quản trị chi phí mơi trường giá thành sản phẩm Từ sở lý luận thực tiễn doanh nghiệp đặt yêu cầu cấp thiết phải nghiên cứu đề tài: “Vận dụng kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu nhà máy Lọc dầu Dung Quất- Cơng ty TNHH1TV Lọc hóa dầu Bình Sơn” 2.Tình hình nghiên cứu đề tài Nghiên cứu ngồi nước: Kế tốn quản trị mơi trường mà trọng tâm Kế tốn quản trị chi phí mơi trường thực phạm vi doanh nghiệp tổ chức phủ lại tổ chức đóng vai trị quan trọng nghiên cứu phổ biến EMA Ngay từ đầu năm 1990, Ủy ban bảo vệ môi trường Mỹ- quan phủ thiết lập chương trình thức để thúc đẩy việc áp dụng EMA Sau đó, quan tâm lại thể họp công bố nhóm chuyên gia EMA Ủy ban phát triển bền vững Liên hợp quốc (UNDSD 2001, 2002) Hiện nay, Các tổ chức 30 quốc gia thúc đẩy thực thi EMA với nhiều thể loại để quản trị môi trường (UNDSD 2002) Rất nhiều quốc gia tổ chức công bố tài liệu hướng dẫn EMA (USEPA 1995; SMAC 1996; Environment Canada 1997; USDOD 1999;UNDSD 2001; AGE 2001; JME 2002; German Environment Ministry 2003; Envirowise 2003) Theo IFAC( 2005) Những hướng dẫn tập trung vào vấn đề sau: - Hướng dẫn cho nhóm quốc gia khác việc thực thi EMA doanh nghiệp Trong hướng dẫn thường bổ sung nghiên cứu tình việc ứng dụng EMA dự án thí điểm qui mơ nhỏ doanh nghiệp Ví dụ nghiên cứu EMA UNDSD (2003) tiến hành 12 doanh nghiệp Úc hoạt động lĩnh vực ngân hàng, lượng, nước, giấy, doanh nghiệp Zimbabue, doanh nghiệp Nam phi, doanh nghiệp Costa Rica, doanh nghiệp Romani, doanh nghiệp Hunggary, doanh nghiệp Slovakia, doanh nghiệp Hàn Quốc - Cung cấp sáng kiến quản trị mơi trường đặc thù EMA ví dụ quản trị rác thải rắn, quản trị chuỗi cung cấp, hệ thống quản trị môi trường, báo cáo môi trường - Mức độ khác biệt hướng dẫn nhấn mạnh vào phương pháp luận cách tiếp cận đặc thù EMA Nó tạo khả quốc gia tổ chức khác áp dụng khái niệm chung, ngôn ngữ thực hành EMA cho phù hợp với mục đích Một số hiệp hội kế tốn người dẫn đầu việc làm sáng tỏ giá trị EMA tới thành viên thúc đẩy chấp nhận rộng rãi EMA cách tiếp cận liên quan Những tổ chức bao gồm the Association of Chartered Certified Accountants (ACCA), the Chartered Institute of Management Accountants (CIMA), the Societyof Management Accountants of Canada (CMA Canada), the Australian Society of Certified Public Accountants (CPA Australia), the European Federation of Accountants (FEE), the Institute of Chartered Accountants of New Zealand (ICANZ); the Japanese Institute of CPAs(JICPA) and the Philippine Institute of Certified Public Accountants (PICPA) Trong hướng dẫn EMA lên hướng dẫn Liên đồn kê tốn quốc tế(IFAC) cơng bố năm 1998” Kế tốn quản trị mơi trường” hướng dẫn Ủy ban phát triển bền vững Liên Hợp quốc (UNDSD) cơng bố năm 2002 ” Kế tốn quản trị môi trường: Thủ tục nguyên tắc” Trên sở nhiều dẫn tồn tại, Liên đồn kế tốn quốc tế IFAC định đưa hướng dẫn định hướng cho ngôn ngữ kế toán nhằm mục tiêu giảm thiểu nhầm lẫn quốc tế vấn quan trọng EMA cách cung cấp khuôn mẫu thiết lập định nghĩa EMA tạo nên hiểu biết toàn diện hợp lý thuyết phục cho vấn đề gây tranh cãi, mở rộng việc sử dụng EMA tồn với khung hướng dẫn khác Tài liệu tập hợp đưa thông tin tốt EMA tồn tại, cập nhật bổ sung thông tin hữu ích khác Tài liệu khơng phải chuẩn mực định nghĩa, yêu cầu, qui tắc thực hay báo cáo Nó khơng có khuynh hướng trở thành chuẩn mực phận thành viên IFAC mong muốn chấp nhận phần trách nhiệm … Nó có xu hướng trở thành tài liệu hướng dẫn chấp nhận tầm trung yêu cầu mang tính qui tắc , chuẩn mực thơng tin minh bạch “ Kế tốn quản trị mơi trường: Thủ tục nguyên tắc” phiên 2002 tài liệu chuỗi tài liệu công bố nhóm chun gia mơi trường Liên hợp quốc Tài liệu đưa thuật ngữ kỹ thuật sử dụng nhóm thành viên tham gia nhằm thiết lập cách hiểu chung khái niệm sở EMA cung cấp thủ tục, nguyên tắc hướng dẫn cho việc áp dụng EMA Các cơng trình đóng góp lớn vào trình tìm hiểu thực hành EMA Tuy nhiên, số lượng lớn tài liệu nghiên cứu EMA thân gây lên tranh luận, hỗn loạn định nghĩa lợi ích áp dụng EMA Những tranh cãi mở hướng nghiên cứu EMA thời gian Thứ nhất: Trong nghiên cứu nghiên cứu cơng cụ EMA ( ví dụ FCA, MFCA, LCA…) theo tình thường chiếm tỷ trọng lớn nghiên cứu thực nghiệm Rất nhiều chi phí hoạt động môi trường ảnh hưởng chúng đưa vào trình định quản trị theo(Bouma and van de Veen 2002) thiếu vắng giải thích lý thuyết cho phát triển EMA (for exceptions see Bennett et al., 2001, Bennett et al., 2002, Schaltegger and Burritt, 2000) Mặt khác, nghiên cứu thực nghiệm EMA (e.g Bouma and Wolters,1998) và thường tập trung vào việc mô tả trạng thái việc thực thi tập trung vào việc phân tích xác định giá trị tính hữu ích cơng cụ Nguồn USEPA,1995a Công cụ Công ty thực -Nhận diện phân bổ chi phí Nhiều cơng ty giới USEPA,1995a môi trường - LCC sử dụng để truy dấu Các công ty Châu Âu Bennet&Jame,1997 chi phí tổ chức tạo SP Paker,2000 Schaltegger&Muller, nhiễm ABC Truy nguyên nhân tố tiêu Tập đoàn POSCO- Hàn Quốc 1998 dùng nguồn lực tự nhiên phân USEPA,1995a bổ cho đối tượng chịu chi phí Phân tích chi phí mơi trường theo Nhiều cơng ty giới GEMI,1994 Bennet&Jame thứ bậc 1997 MFCA Các công ty Đức, Nhật, Strobel & Redman , Úc 1998 USEPA,1995a,Bennet& FCA, kế tốn chi phí mơi trường Ontario Hydro,AT&T (Mỹ) Jame 1997, Bebbington ngoại ứng BSO/Origin(Hà et al, 2000;Mathews& Landcare Reseach ( Niu di Lockhart , 2001 lan) thực tế áp USEPA,1995a TCA(Đánh giá chi phí tồn bộ) dụng cơng ty Ontario Hydro, Niagara Mohawh Power Kaplan&Norton, 1996; BSC, sử dụng BSC để đo lường Dow Chemical, Burrit, 1997 hoạt động theo chiều hướng Lan), Michigan Division Bảng 3: Một số công cụ kế tốn quản trị mơi trường (Nguồn: Tác giả tự tổng hợp) Thứ 2: Các mẫu nghiên cứu EMA tập trung vào doanh nghiệp lớn, đa quốc gia thiếu vắng doanh nghiệp nhỏ vừa tham gia nước phát triển Các tình nghiên cứu có khuynh hướng tập trung vào tổ chức lựa chọ thường tập trung vào công ty lớn tổ chức nhạy cảm với môi trường công ty đa quốc gia để phát triển tính hợp pháp với đối tượng sử dụng thơng tin bên ngồi doanh nghiệp Các tình nghiên cứu EMA hữu ích cho việc hiểu chi phí mơi trường, dịng vật liệu, tiềm cho môi trường Tuy nhiên, phận kinh doanh chiếm tỷ trọng doanh nghiệp nhỏ, vừa nước phát triển đề cập đến q trình nghiên cứu cách tiếp cận thống vấn đề mơi trường kết nghiên cứu khơng hiệu Thứ 3: Các cơng trình nghiên cứu chủ yếu tập trung vào giải chi phí mơi trường bên bên ngồi (UN DSD, 2001 p Một số cơng trình nghiên cứu khuyến khích đưa chi phí bên ngồi vào trình định (Bebbington et al., 2001 p 16, Gray, 2001 pp.12-14) phương pháp FCA nghiên cứu để phản ánh chi phí mơi trường bên doanh nghiệp thực tế khoảng cách lớn lý thuyết thực thi FCA, số nhỏ(2 công ty Mỹ ) áp dụng FCA Và câu hỏi đặt EMA có cơng cụ quản trị tự nguyện thiết kế để trợ giúp nhà quản trị hay cơng cụ sách xã hội nơi mà phủ thực thống trị Thứ 4: Chưa có đồng thuận khái niệm chi phí mơi trường phân biệt rõ ràng Kế tốn quản trị mơi trường Kế tốn chi phí mơi trường Theo USEPA(1995)Chi phí mơi trường định nghĩa tùy thuộc vào ý định sử dụng thơng tin chi phí cơng ty(sử dụng thơng tin để phân bổ chi phí hay phục vụ việc lập dự toán ngân sách, thiết kế sản phẩm trình hay định khác) phụ thuộc vào mức độ phạm vi việc ứng dụng thơng tin Do đó, có khơng rõ ràng khoản chi liệu có phí mơi trường hay khơng Vì số chi phí xếp vào vùng xám phần thuộc mơi trường, cịn phần khác khơng Theo UNDSD (2001,p 5) kế tốn chi phí coi kế tốn quản trị cơng cụ trung tâm q trình định cho kế tốn chi phí dựa số liệu kế tốn tài - thiết lập phục vụ cho mục đích cung cấp thơng tin ngồi đơn vị Đối lập lại Ansari et al(1997,p19) lại cho chi phí mơi trường nên đo lường theo khía cạnh quản lý chất lượng Khơng có ghi nhận đưa cho ảnh hưởng kế tốn tài thơng qua qui luật kế tốn chi phí bên ngồi Schaltegger & Burit(2000,p107-109) gợi ý kế tốn chi phí mơi trường nên thành phần cốt lõi EMA việc ghi nhận kế tốn tài thơng qua qui luật chặt chẽ kế tốn tài ảnh hưởng ngược lại với thơng tin kế tốn quản trị Vẫn nhầm lẫn kết nối kế tốn quản trị mơi trường kế tốn chi phí môi trường cần phải làm sáng tỏ thông qua nghiên cứu đánh giá phân loại chi phí bên chi phí bên ngồi việc sử dụng thơng tin kế tốn quản trị mơi trường Nghiên cứu nước: Ở Việt Nam thời gian qua có số cơng trình nghiên cứu bước đầu kế tốn mơi trường mà trọng tâm kế tốn quản trị chi phí mơi trường doanh nghiệp Cụ thể là: Cơng trình tiêu biểu Việt nam hạch tốn mơi trường doanh nghiệp tác giả Nguyễn Chí Quang (2003) “Cơ sở hạch tốn môi trường doanh nghiệp” Với nghiên cứu này, tác giả làm rõ sở lý thuyết hạch toán mơi trường doanh nghiệp, giới thiệu kỹ thuật phân tích xác định chi phí mơi trường, ứng dụng hạch tốn mơi trường theo phương pháp chi phí tồn Tuy nhiên, cơng trình nghiên cứu tác giả dừng lại khung lý thuyết, cách tiếp cận kế tốn mơi trường doanh nghiệp cịn chưa thực đầy đủ đặc biệt chưa làm rõ vấn đề nội dung, phương pháp xử lý thơng tin, trình bày cung cấp thơng tin cho quản trị chi phí doanh nghiệp đặc thù hoạt động chế biến dầu khí Đề tài cấp Bộ tác giả Phạm Đức Hiếu(2010) nhóm đề tài “Nghiên cứu giải pháp áp dụng Kế tốn mơi trường doanh nghiệp sản xuất Việt nam ” Đề tài hệ thống hóa làm rõ lý luận Kế tốn mơi trường doanh nghiệp nói chung, nhân tố ảnh hưởng tới khả áp dụng Kế toán mơi trường doanh nghiệp nói riêng Đồng thời, tác giả nghiên cứu phân tích thực trạng Kế tốn cho mục tiêu mơi trường doanh nghiệp sản xuất Việt nam thông qua mệnh đề nghiên cứu tác giả thực nghiên cứu định tính định lượng để xem xét nhân tố ảnh hưởng tới q trình thực Kế tốn mơi trường doanh nghiệp sản xuất có qui mô tương đối lớn miền Nam, Bắc Việt nam hoạt động lĩnh vực có liên quan nhiều đến môi trường ngành sản xuất thức uống, cơng nghiệp hóa chất cơng nghiệp da giày từ đưa giải pháp khuyến nghị để áp dụng hiệu kế tốn mơi trường doanh nghiệp sản xuất Việt Nam Tài liệu chun khảo “ Kế tốn mơi trường doanh nghiệp”(2012) nhóm tác giả trường Đại học Thương Mại PGS.TS.Phạm Đức Hiếu, PGS.TS.Trần Thị Hồng Mai đồng chủ biên làm rõ vấn đề lý luận Kế tốn mơi trường doanh nghiệp như: nội hàm kế tốn mơi trường, khác biệt xử lý thơng tin ứng xử kế tốn kế tốn mơi trường Các tác giả sâu vào chọn lọc vấn đề kỹ thuật, đặc thù kế tốn mơi trường số nội dung phân tích chi phí mơi trường kế tốn chi phí mơi trường doanh nghiệp; trình bày công bố thông tin báo cáo môi trường doanh nghiệp Luận văn cao học” Vận dụng kế tốn mơi trường vào cơng ty cổ phần hóa dầu quân đội” tác giả Phạm Vũ Hà Thanh Qua khảo sát thực trạng kế tốn Cơng ty cổ phần hóa dầu Quân đội, với nhận thức ý nghĩa lợi ích thơng tin mà kế tốn mơi trường cung cấp, tác giả tìm hiểu nguyên nhân khách quan chủ quan mà doanh nghiệp chưa vận dụng vận dụng chưa đầy đủ kế tốn mơi trường Từ đưa đề xuất cụ thể mơ hình kế tốn mơi trường, cơng tác chuẩn bị bước thực vận dụng kế tốn mơi trường vào đơn vị khảo sát Trong luận văn này, tác giả tập trung nghiên cứu kế tốn mơi trường phạm vi kế tốn chi phí giá thành số sản phẩm hóa dầu tiêu biểu Cơng ty cổ phần hóa dầu Qn đội Trên sở phân tích thực trạng kế tốn chi phí giá thành thực hệ thống kế toán hành, tác giả làm rõ hạn chế xử lý cung cấp thông tin môi trường để từ đề xuất mơ hình giải pháp vận dụng kế tốn mơi trường vào DN Bên cạnh cơng trình nêu trên, gần có viết xem xét kế tốn mơi trường phạm vi hẹp khả vận dụng kế toán quản trị mơi trường doanh nghiệp “Kế tốn quản trị môi trường việc áp dụng Việt Nam”của tác giả Nguyễn Mạnh Hiền (2008) đề cập đến tính cấp thiết kế tốn mơi trường doanh nghiệp “Kế tốn mơi trường: góc nhìn từ trách nhiệm xã hội đơn vị kế toán” tác giả Phạm Đức Hiếu (2008) Thực tế Việt Nam nay, chưa có đề tài khoa học nghiên cứu chun sâu vận dụng mơ hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm doanh nghiệp Lọc hóa dầu 3.Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu bản: Dựa kết khảo sát hệ thống hóa lý luận, đề tài nghiên cứu nhằm đề xuất giải pháp để vận dụng mơ hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu nhà máy lọc dầu Dung Quất nhằm quản trị chi phí giá thành nhà máy Mục tiêu cụ thể: - Về lý luận: Hệ thống hóa làm rõ vấn đề lý luận kế tốn quản trị chi phí mơi trường doanh nghiệp sản xuất Nghiên cứu mơ hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường việc tập hợp chi phí tính giá thành áp dụng doanh nghiệp quốc giá thể giới nhằm rút học kinh nghiệm cho xây dựng áp dụng mơ hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường cho nhà máy lọc dầu dung quất - Về thực tiễn: Đề tài khảo sát thực tiễn vận dụng kế toán quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu Nhà máy lọc dầu Dung Quất kết hợp với kiến thức tổng hợp lý luận để đưa mơ hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành doanh nghiệp 4.Đối tượng phạm vi nghiên cứu - Đối tượng nghiên cứu: Nghiên cứu vấn đề kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu Nhà máy Lọc dầu Dung Quất thuộc Công ty TNHH1TV Lọc hóa dầu Bình Sơn - Phạm vi nghiên cứu: +Nội dung: Các vấn đề kế toán quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu Nhà máy Lọc dầu Dung Quất + Không gian :Tại Nhà máy lọc dầu Dung Quất +Thời gian:Trong thời gian thực đề tài từ 2010 đến 2014 10 Thứ hai: Quá trình vận dụng phải dựa sở mơ hình kế tốn có doanh nghiệp có phát triển cho mục tiêu quản trị mơi trường cho doanh nghiệp tránh gây xáo trộn lớn hệ thống kế tốn có doanh nghiệp Mặt khác, Kế tốn quản trị chi phí môi trường doanh nghiệp loại hình kế tốn mà thực chất hệ thống kế toán doanh nghiệp sử dụng cho mục tiêu quản trị vấn đề môi trường đáp ứng u cầu luật pháp mơi trường q trình hoạt động kinh doanh doanh nghiệp Thứ ba: Quá trình vận dụng phải sở lợi ích chi phí: Các cơng cụ kế tốn quản trị chi phí mơi trường đưa vào áp dụng phải có lợi ích lớn chi phí bỏ để thiết kế triển khai cơng cụ Các chi phí việc áp dụng kế tốn quản trị chi phí mơi trường bao gồm: chi phí liên quan đến việc thiết kế lại hệ thống kế toán, đầu tư vào cơng nghệ thơng tin, chi phí đào tạo huấn luyện nhân viên kế toán nhà quản trị Trong đó, lợi ích việc áp dụng kế tốn quản trị chi phí mơi trường thường khó nhận diện lượng hóa tiền Do đó, phân tích lợi ích-chi phí cần ước lượng đầy đủ chi phí lợi ích để định việc có hay khơng áp dụng cơng cụ kế tốn quản trị chi phí mơi trường Thứ tư: Q trình vận dụng phải đảm bảo cung cấp đầy đủ thông tin đáng tin cậy giúp tính đúng, tính đủ chi phí mơi trường tạo cho việc huy động đúng, đủ nguồn kinh tế cho hoạt động bảo vệ mơi trường tính giá thành sản phẩm đưa định kinh doanh phù hợp Thực đầy đủ yêu cầu đảm bảo cho mơ hình phục vụ cho việc quản trị chặt chẽ sử dụng hợp lý, có hiệu chi phí mơi trường đồng thời góp phần nâng cao hiệu quản lý kinh tế môi trường cơng ty 3.3.Trình tự thực vận dụng kế tốn quản trị chi phí mơi trường BSR Để thực áp dụng kế toán quản trị chi phí mơi trường cơng ty nói chung BSR nói riêng đưa trình tự tổng quát sau: Bước 1: Đạt xác nhận cam kết cấp quản lý cao Kế tốn nói chung kế tốn quản trị chi phí nói riêng cơng cụ quản lý kinh tế nhà quản trị Kế toán quản trị chi phí mơi trường lĩnh vực mẻ Việt nam cịn nhiều cản trở q trình áp dụng Do đó, mơ hình kế tốn 68 quản trị chi phí mơi trường xây dựng sở đồng ý ủng hộ nhà quản trị cấp cao doanh nghiệp(hội đồng quản trị ban giám đốc) Sau cấp quản lý cao bắt buộc thông báo cho cấp quản lý thấp doanh nghiệp người lao động dự án áp dụng kế toán quản trị chi phí mơi trường Bước 2: Thành lập nhóm thực hiện: Nhóm tập hợp nhiều nhà chuyên môn khác Cụ thể bao gồm: - nhân viên kế tốn có chun mơn kế tốn người am hiểu hệ thống kế toán thực đơn vị - nhân viên kế toán đào tạo am hiểu kế toán quản trị chi phí mơi trường - người quản lý mơi trường có chun mơn mơi trường người giải thích tác động đảng kể tổ chức - người cung cấp vật tư quản lý sản xuất: am hiểu tiêu thụ ngun liệu chi phí mơi trường phát sinh sản xuất hoạt động cần nghiên cứu - chun viên cơng nghệ thơng tin có chuyên môn công nghệ thông tin - cá nhân ban giám đốc Bước 3:Xác định qui mô, giới hạn hệ thống đề xuất: Nhóm nghiên cứu vào tình hình thực tế đề xuất cấp lãnh đạo công ty giới hạn việc thực kế tốn quản trị chi phí mơi trường phạm vi dây chuyền hay nhà máy, phận hay tổng thể Bước 4: Thu thập thơng tin tài vật chất: Thông tin bao gồm báo cáo tài chính, số liệu đầu vào, đầu trình sản xuất thơng tin luồng vật chất, lượng thông tin tiền tệ Bước 5: Nhận dạng chi phí mơi trường: Nhận dạng tồn chi phí mơi trường xem xét khía cạnh cụ thể tác động kèm với phạm vi hoạt động tác động đo tiền, phi tiền tệ chúng không định giá thị trường Bước 6: Xác định doanh thu tiềm hay hội để cắt giảm chi phí 69 Bước 7: Đánh giá chi phí daonh thu xử lý tnaof hệ thống hạch toán chi phí hành Bước 8: Xây dựng giải pháp: Các giải pháp tính tốn lại giá thành sản phẩm, cải tiến công nghệ… Bước 9: Đánh giá giải pháp, đề xuất thay đổi hệ thống thực hiện: Bước 10: Theo dõi kết thực 3.4 Vận dụng phương pháp kế toán chi phí theo dịng vật liệu để xác định chi phí môi trường giá thành sản phẩm BSR Do đặc thù chi phí mơi trường phát sinh gắn liền với trình sản xuất kinh doanh doanh nghiệp tác động đến môi trường nên thông tin môi trường cần phải xem xét, thu thập tính tốn chuỗi giá trị xun suốt q trình sản xuất kinh doanh, khơng thơng tin trở nên rời rạc khó tổng hợp, khó nhận biết Mặt khác, đặc thù sản phẩm chế biến dầu mỏ chi phí ngun vật liệu( dầu thơ xúc tác) chiếm tỷ trọng lớn giá thành sản phẩm trình chế biến trải qua nhiều giai đoạn liên tục thải môi trường chất độc hại H2, Co2…nên để đảm bảo mục tiêu kiểm soát chi phí nói chung chi phí mơi trường nói riêng nhằm hạ giá thành sản phẩm đưa định kinh doanh phù hợp đáp ứng nhu cầu phát triển bền vững ,BSR nên lựa chọn mơ hình kế tốn xác định chi phí mơi trường theo dịng vật liệu(MFCA) 3.4.1 Thiết lập mối quan hệ thông tin phận có liên quan MFCA yêu cầu nhiều loại ý kiến chun mơn để cung cấp loại thơng tin cho việc phân tích Cho nên công việc phải tiến hành thiết lập mối quan hệ phận chuyên môn có liên quan dịng phân tích MFCA Cụ thể sau: Bộ phận Thiết kế Thông tin cung cấp Mục đích cho MFCA Bản vẽ thiết kế qui trình Xác định qui trình cơng định mức chi phí sản nghệ sản phẩm, đầu vào xuất Thu mua đầu trình theo thiết kế Giá yếu tố vật liệu Xác định đơn giá làm lượng 70 sở xác định giá trị vật Sản xuất liệu lượng sản lượng sản phẩm sản Xác định số lượng đầu xuất Môi trường vào đầu thực tế trình sản xuất Số lượng chất lượng Chi phí quản lý ngăn chất thải, kế hoạch chi phí ngừa mơi trường Kế tốn mơi trường Chi phí Giá thành sản Phân tích chi phí mơi phẩm, doanh thu sản trường theo tiêu phẩm, lãi lỗ cung cấp thông tin cho nhà quản trị … 3.4.2 Xác định phạm vi áp dụng MFCA BSR Xác định phạm vi phân tích MFCA Về mặt lý thuyết MFCA áp dụng qui mô khác nhau: dây chuyền sản xuất, phân xưởng, sản phẩm hay toàn nhà máy…Trong giai đoạn đầu nên tiến hành công đoạn nhỏ Tại Cơng ty BSR q trình sản xuất trải qua nhiều cơng đoạn tính chất đặc thù hoạt động lọc dầu Công ty chọn đối tượng tập hợp chi phí tồn nhà máy phạm vi phân tích MFCA nên áp dụng qui mơ tồn nhà máy 3.4.3.Nhận dạng chi phí mơi trường BSR Nhận dạng phân loại chi phí chi phí mơi trường cách rõ ràng phù hợp với loại định quản trị sở cho việc thu thập, xử lý truyền đạt thơng tin chi phí mơi trường cho nhà quản trị định Trên thực tế nay, chi phí mơi trường BSR nhận dạng chi phí bảo vệ mơi trường (chính chi phí cho việc bảo vệ mơi trường thông qua việc tái chế, xử lý chất thải) Theo quan điểm mở rộng chi phí mơi trường “Chi phí mơi trường chi phí phát sinh gắn với hoạt động bảo vệ môi trường thiệt hại môi trường từ hoạt động kinh doanh doanh nghiệp tới mơi trường” chi phí mơi trường cần nhận dạng rộng bao gồm chi phí gắn với thiệt hại môi trường từ hoạt động doanh nghiệp tác động đến môi trường Do vậy, tổng chi phí mơi trường BSR bao gồm: (1)Chi phí bảo 71 vệ mơi trường( Các chi phí truyền thống nhận diện BSR nhân công, vật liệu, động lực, chi phí khác phát sinh hoạt động xử lý chất thải, khí thải, quản lý ngăn ngừa nhiễm)(2)Chi phí vật liệu chất thải,(3)chi phí lao động khấu hao chất thải Chi phí bảo vệ mơi trường(chi phí xử lý chất thải khí thải, chi phí quản lý mơi trường chi phí ngăn ngừa nhiễm) + Chi phí vật liệu chất thải + Chi phí lao động chi phí khấu hao TSCĐ chất thải = Tổng chi phí mơi trường Để truy ngun nguồn gốc chi phí mơi trường phục vụ cho quản trị, chi phí mơi trường nên phân loại theo hoạt động Cụ thể chi phí mơi trường BSR bao gồm sau: Danh mục chi phí mơi trường BSR STT Danh mục chi phí Ghi Xử lý chất thải chất phát tán Chi phí khấu hao thiết bị có liên quan đến xử lý chất Đã có ghi thải( Khấu hao PX xử lý dầu thải, PX nước thải, lị đốt…) 1.1 nhận chi phí sản xuất chung Đã có ghi nhận Chi phí liên quan đến nhân xử lý chất thải(chi phí nhân chi phí nhân 1.2 cơng PX xử lý dầu thải, nước thải…) cơng trực tiếp Đã có ghi nhận Các khoản phí thuế chất thải xử lý chất thải ( phí chi phí mơi Bảo vệ môi trường nước thải công nghiệp , phí Bảo trường chi phí 1.3 hiểm cho trách nhiệm môi trường…) sản xuất chung Các khoản chi phí dọn vệ sinh, sửa chữa, đền bù(( CP nạo Đã có ghi nhận vét cát bồi lắng PX034, dọn vệ sinh tuyến đường vào nhà chi phí mơi máy, Chi phí cắt cỏ, tạp vụ, vệ sinh mặt bằng, Chi phí trường chi phí nhiên liệu máy xử lý cố tràn dầu, Chi phí xử lý chất thải sản xuất chung không nguy hại, Chi phí dịch vụ vận chuyển xử lý chất thải nguy hại, Chi phí diệt cơng trùng, chi phí bao Jumbo 1.4 đựng xúc tác thải…) Chi phí ngăn ngừa quản lý mơi trường 72 Chi phí lao động cho hoạt động ngăn ngừa quản lý mơi Đã có ghi nhận trường(chi phí nhân viên phụ trách mơi trường phịng chi phí chung 2.1 HSE…) Dịch vụ thuê ngăn ngừa rủi ro mơi trường (Chi phí Đã có ghi nhận vật tư phục vụ ngày Cleaning day, làm đê ngăn dự phịng chi phí chung cố tràn dầu, Chi phí dự phịng nóng, mua tin thời 2.2 2.3 tiết, chi phí dịch vụ khảo sát mơi trường lao động…) Chi phí nghiên cứu phát triển dự án mơi trường Đã có lẫn chi phí chung Chi phí phát sinh cho việc sử dụng kỹ thuật làm Đã có lẫn nguyên vật liệu thân thiện với môi trường 2.4 chi phí kinh doanh Chi phí quản lý mơi trường khác(Chi phí bảng hiệu phục Đã có ghi nhận vụ an tồn, Chi phí dụng cụ vệ sinh cho phịng ATMT, chi phí chung 2.5 Chi phí in giấy phép làm việc phục vụ phịng ATMT…) Chi phí vật liệu chất thải Đề xuất bổ sung Chi phí q trình đầu phi sản phẩm Đề xuất bổ sung Đối với chi phí đề xuất việc nhận diện thực sau: - Chi phí vật liệu phế thải: Là giá trị số nguyên vật liệu nằm đầu phi sản phẩm Khoản chi phí bao gồm: +Ngun vật liệu thơ: Khoản chi phí bao gồm tất nguyên vật liệu thô đưa vào q trình sản xuất khơng trở thành thành phẩm mà loại dạng chất thải rắn, nước thải khí thải Đối với BSR chi phí dầu thơ bị hao hụt sản xuất khơng tạo thành sản phẩm lọc dầu +Nguyên vật liệu phụ: loại chi phí liên quan đến loại nguyên vật liệu phụ thải trình sản xuất Tại BSR chi phí hóa phẩm chất xúc tác thải trình sản xuất +Năng lượng: Tại BSR điện sử dụng q trình sản xuất khơng tạo thành sản phẩm lọc dầu 73 +Nước:Chi phí mua nước khối lượng nước thải trình sản xuất BSR -Chi phí q trình đầu phi sản phẩm: Là Chi phí lao động khấu hao BSR để chế biến đầu phi sản phẩm gồm thời gian lao động bị sản xuất không hiệu quả, khấu hao máy móc sử dụng tạo chất thải 3.4.5 Xác định chi phí mơi trường theo dòng vật liệu BSR - Thiết lập trung tâm khối lượng: Các trung tâm khối lượng thiết lập từ thông tin qui trình sản xuất, trung tâm chi phí kế tốn thơng tin sẵn có khác Cơng việc phức tạp xác định trung tâm số liệu chung chung, hiệu sử dụng thấp Nhưng xác định chi tiết nhiều thời gian, cơng sức để tiến hành phân tích số liệu Trên sở phạm vi phân tích đặc thù hoạt động sản xuất công ty trung tâm khối lượng thiết lập toàn nhà máy - Xác định đầu vào đầu trung tâm khối lượng Mỗi trung tâm khối lượng cần xác định rõ đại lượng đầu vào đầu Trong đầu vào gồm nguyên vật liệu bao gồm nước lượng Đầu gồm sản phẩm, tổn thất vật liệu lượng tạo thành phế thải…Phần công việc phận kỹ thuật kết hợp với phận có liên quan tiến hành -Định lượng dòng vật liệu theo đơn vị vật (Lập cân vật liệu) Với trung tâm khối lượng cần xác định khối lượng đại lượng đầu vào đầu theo đơn vị vật lý phù hợp thứ Theo nguyên tắc cân vật liệu tổng khối lượng đầu vào tổng khối lượng đầu Về mặt lý thuyết cân vật liệu áp dụng với tất dòng vật liệu lượng Tuy nhiên, đơn vị triển khai kế tốn chi phí theo dịng vật liệu lựa chọn số dịng vật liệu lớn có nhiều ảnh hưởng đến môi trường để áp dụng trước Tại công ty BSR, dầu thô nguyên liệu trình sản xuất, nhiên xác tác hóa phẩm cho q trình lọc dầu đóng vai trị quan trọng Có nhiều loại xúc tác hóa phẩm sử dụng q trình lọc dầu với tỷ lệ khác nhau, phạm vi xây dựng mơ hình tác giả gộp chung tất loại xúc tác hóa phẩm lấy giá trị trung bình trọng lượng giá trị Khi triển khai 74 thực tế Cơng ty lấy số liệu chi tiết cụ thể xúc tác hóa phẩm dựa sở định mức tiêu hao dầu thơ xúc tác có Cơng ty -Lượng hóa dịng vật liệu theo đơn vị tiền tệ: Chi phí vật liệu cho đầu vào đầu tính cách lấy khối lượng nhân với đơn giá loại vật liệu kỳ phân tích 75 Bảng phân tích đầu vào-đầu BSR Đầu vào Giá trị Nguyên Đơn Số lượng (triệu liệu vị đồng) Dầu thô 5210821 Tấn 76836953 63 Xúc tác 4714.24 Tấn 672261.9 hóa phẩm Điện 301949.8 mW 30330.72 h Nước Nhân công trực tiếp 1951060 M3 Giờ 24902.21 147827.1 Đầu Cơ sở số liệu Tổng hợp PXK thực tế 2013 Tổng hợp PXK phân bổ xúc tác thực tế 2013 Tổng hợp đồng hồ hóa đơn toán tiền điện cho nhà máy lọc dầu 2013 Tổng hợp đồng hồ hóa đơn tiền nước cho nhà máy lọc dầu 2013 Sản phẩm Số lượng Đơn vị LPG 308467.85 Tấn 522344.98 M95 579894.41 Tấn 9915615.1 M92 1158279.50 Tấn 19799117.8 Kero/Jet A1 ADO FO Nước thải Khí thải SO2 NOx CO Buị Bùn thải 61253.35 Tấn 1019713.74 2465164.4 72321.72 1951060 Tấn Tấn M3 42277.2319 1256.04848 52761 61384 76775 213526 165708 Tấn Tấn Tấn Tấn Tấn Tổng đầu vào=Tổng đầu ra=5215535,24tấn Nguồn: Tác giả tự xây dựng sở tài liệu đơn vị cung cấp 76 Giá trị (triệu đồng) Cơ sở số liệu Tổng hợp PNK thực tế TP 2013 Tổng hợp PNK thực tế TP 2013 Tổng hợp PNK thực tế TP 2013 Tổng hợp PNK thực tế TP 2013 Tính tốn sở định mức nước thải, khí thải theo báo cáo đánh giá tác động môi trường nhà máy lọc dầu dung quất - Tính chi phí mơi trường BSR Khoản mục Chi phí xử lý Phương pháp xác định Tổng hợp số liệu từ sổ kế toán chi tiết chất thải ngăn ngừa TK 6278- chi tiết chi phí bảo vệ mơi trường bảo vệ mơi trường Chi phí vật liệu (Tổng chi phí vật liệu *tổng khối chất thải lượng chất thải)/ Tổng đầu Chi phí chế biến (Tổng chi phí nhân cơng khấu hao đầu phi sản phẩm sản xuất sản phẩm)* Tổng khối lượng chất thải/Tổng đầu Bảng tính chi phí chất thải BSR Tấn Triệu đồng/tấn triệu đồng/tấn % (1) Chất thải 570154 65675.37 (2)Tổng đầu 5215535.24 (3) % chất thải 0.109318406 tổng đầu (4)%giảm đầu vào 0.109318406 (5)Tổng chi phí đầu 77711600 vào (6)Giảm chi phí đầu 8495308.256 vào (7)Chi phí chất thải 65675.37 0.115189 0.007671 hữu hình (8)Chi phí chất thải 8495308.256 14.90002 0.992329 ẩn=(4)*(5) Tổng chi phí chất 8560983.626 15.01521 thải=(7)+(80 Chú thích: Tại bảng tính chi phí ẩn chất thải bao gồm chi phí vật liệu chất thải chi phí chế biến phi sản phẩm xác định cách lấy tổng chi phí đầu vào(chi phí vật liệu+nhân cơng+khấu hao)*tỷ lệ phần trăm đầu vào so với đầu ra(tổng đầu vào theo khối lượng/Tổng đầu theo khối lượng) - Xác định đánh giá hội cải thiện: Trên sở bảng tính chi phí chất thải cho thấy chi phí chất thải hữu hình( phần xác định cơng ty) nhỏ so với chi phí tổn thất vật liệu chế biến nằm chất thải Do 77 cơng ty có nhiều hội việc tiết kiệm chi phí, giảm tác động xấu đến môi trường thông qua sử dụng tiết kiệm hợp lý vật liệu, lượng, nước, giảm phát thải 3.4 Điều kiện thực Về phía Nhà nước: Kế tốn quản trị chi phí mơi trường áp dụng thành công nhiều doanh nghiệp quốc gia giới( chủ yếu tập trung quốc gia phát triển) Tuy nhiên, lĩnh vực mẻ doanh nghiệp Việt Nam, vai trò hướng dẫn thúc đẩy Nhà nước trở nên quan trọng việc tiếp cận đưa vào ứng dụng Kế tốn quản trị chi phí mơi trường doanh nghiệp Với vai trị đó, Nhà nước cần thực số biện pháp sau: -Ban hành đồng văn hướng dẫn thự thi pháp luật môi trường Cải thiện hiệu lực hiệu việc thực thi qui định pháp luật môi trường cách nghiêm minh công tổ chức, cá nhân doanh nghiệp -Bộ tài với vai trị quan hoạch định sách cần phối hợp với quan chức khác để đạp Vụ chuyên môn sớm ban hành khuôn mẫu hướng dẫn kế tốn quản trị chi phí mơi trường làm sở cho việc áp dụng phổ biến kế toán quản trị chi phí mơi trường doanh nghiệp -Ban hành thực thi qui định nghĩa vụ công khai báo cáo ,ôi trường trước mắt áp dụng ngành sản xuất có ảnh hưởng lớn đến môi trường tương lai tiến tới nghĩa vụ tất doanh nghiệp kinh tế -Xây dựng ban hành đồng tiêu chuẩn môi trường hoạt động doanh nghiệp Đẩy mạnh cơng tác kiểm tốn mơi trường Về phía tổ chức nghề nghiệp: -Hội kế tốn Việt nam hội kiểm toán viên hành nghề Việt nam cần tiên phong phối hợp với quan, tổ chức môi trường, sở đào tạo kế tốn kiểm tốn để xây dựng tài liệu hướng dẫn kế tốn quản trị chi phí mơi trường cho doanh nghiệp 78 -Đối với cở sở đào tạo kế toán kiểm toán cần nhấn mạnh tới trách nhiệm môi trường xã hội doanh nghiệp trách nhiệm kế toán viên trước vấn đề xã hội Từng bước xây dựng đưa vào giảng dạy học phần kế toán xã hội, kế tốn mơi trường sở đào tạo kế tốn, kiểm tốn Về phía doanh nghiệp: Để áp dụng thành cơng kế tốn quản trị chi phí mơi trường doanh nghiệp, ngồi thay đổi tư nhà quản lý cần đến điều kiện thiết yếu sau: -Xây dựng chế trách nhiệm rõ ràng môi trường nhà quản lý nội đơn vị làm sở cho dự tốn chi phí mơi trường thực quản lý chi phí mơi trường theo trung tâm trách nhiệm -Thiết lập hệ thống trao đổi thông tin môi trường đơn vị liên kết chặt chẽ nhân viên kế toán, nhân viên kỹ thuật môi trường…trong việc thu thập, xử lý, phân tích, báo cáo thơng tin mơi trường thước đo vật tiền tệ -Cần có chương trình truyền thơng đào tạo nhiều hình thức khác cho toàn nhân viên doanh nghiệp trách nhiệm môi trường xác ứng sử môi trường Cập nhật chuyên môn cho nhiên viên kế toán nhà quản lý doanh nghiệp để họ nắm vấn đề có liên quan tỡi kỹ thuật sản xuất kế toán quản trị chi phí mơi trường từ hỗ trợ tốt q trình thực -Cần có khoản kinh phí định cho tư vấn triển khai áp dụng kế tốn quản trị chi phí mơi trường đặc biệt giai đoạn đầu cảu trình triển khai Do vậy, trường hợp kinh phí hạn chế, doanh nghiệp lựa chọn ứng dụng thử nghiệm phạm vi hẹp với chỉnh sửa cần thiết từ hệ thống kế tốn hành sở thành cơng thử nghiệp để mở rộng phạm vi áp dụng cho toàn doanh nghiệp Kết luận chương Để đảm bảo cho nhu cầu phát triển bền vững cần thiết phải vận dụng kế toán quản trị chi phí mơi trường vào q trình hạch tốn BSR nói chung q trình tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm nói riêng Q trình vận dụng phải đạt yêu cầu phù hợp với đặc điểm hoạt động kinh doanh, hệ thống kế 79 tốn có đơn vị, đơn giản, dễ thực đảm bảo hiệu kinh tế Đáp ứng yêu cầu trên, giải pháp tổng thể chi tiết kế tốn quản trị chi phí mơi trường theo theo dòng vận liệu vận dụng để xác định chi phí mơi trường tổng giá thành sản phẩm BSR 80 ... xuất giải pháp để vận dụng mô hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu nhà máy lọc dầu Dung Quất nhằm quản trị chi phí giá thành nhà máy Mục tiêu cụ... toán quản trị chi phí liên quan đến mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm Nhà máy lọc dầu Dung Quất 11 Chương 3: Giải pháp vận dụng kế tốn quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí. .. toán quản trị chi phí mơi trường tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm lọc dầu Nhà máy lọc dầu Dung Quất kết hợp với kiến thức tổng hợp lý luận để đưa mơ hình kế tốn quản trị chi phí mơi trường