KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC _______________________________________________ BÁO CÁO TỔNG KẾT ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU KHOA HỌC CẤP BỘ ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHỦ NHIỆM ĐỀ TÀI: HÀ NGỌC SON 7572 25/11/2009 Hà Nội, năm 2008 2 Bảng kê từ viết tắt BCHTW : Ban chấp hành Trung ơng BCTC : Báo cáo Tài chính CMKT : Chuẩn mực kiểm toán CMKT : Chuẩn mực kế toán DNNN : Doanh nghiệp Nhà nớc ĐTKT : Đối tợng kiểm toán ĐTXDCB : Đầu t xây dựng cơ bản KQKT : Kết quả kiểm toán KSNB : Kiểm soát nội bộ KTĐL : Kiểm toán độc lập KTCN : Kiểm toán chuyên ngành KTKV : Kiểm toán khu vực KTNB : Kiểm toán nội bộ KTNN : Kiểm toán Nhà nớc KTNSNN : Kiểm toán Ngân sách Nhà nớc KTV : Kiểm toán viên KTVNN : Kiểm toán viên Nhà nớc LĐLĐ : Liên đoàn Lao động NSĐF : Ngân sách địa phơng NSNN : Ngân sách Nhà nớc NSTW : Ngân sách Trung ơng QH : Quốc hội UBTVQH : Uỷ ban Thờng vụ Quốc hội 3 MỤC LỤC CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VÀ PHƯƠNG PHÁP LUẬN CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC 1.1. Công khai kết quả kiểm toán đòi hỏi tất yếu khách quan trong điều kiện công khai hoá, minh bạch hoá tài chính ngân sách trong tiến trình đổi mới, hội nhập. 8 1.1.1. Công khai hoá tài chính ngân sách và vai trò của nó trong tiến trình đổi mới và hội nhập 8 1.1.2. Công khai hoá và minh bạch hoá là xu thế gắn liền với quá trình dân chủ hoá và cải cách hành chính ở nước ta trong giai đoạn hiện nay. 13 1.1.3. Vấn đề công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện kiến ngh ị của KTNN 1.2. Minh bạch hoá tài chính ở Việt Nam với quá trình hoàn thiện tổ chức, hoạt động của Kiểm toán Nhà nước 1.2.1. Những vấn đề cơ bản của minh bạch tài chính ở Việt Nam thời kỳ hiện tại 1.2.2. Vai trò của Kiểm toán Nhà nước 1.2.3 Tác dụng và hiệu lực của việc công khai kết quả kiểm toán, kết quả thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán c ủa KTNN 17 CHƯƠNG II THỰC TRẠNG CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN Ở VIỆT NAM VÀ NHIỀU KINH NGHIỆM TỪ CÁC NƯỚC TRONG KHU VỰCVÀ THẾ GIỚI 2.1. Quan điểm của Đảng cộng sản VN và các chế định pháp luật để thực hiện công khai kết quả kiểm toán và các kiến nghị kiểm toán của kiểm toán Nhà nước hiện hành ở Việt Nam. 25 2.1.1. Một số vấn đề trong nền kinh tế thị trường. 25 20 20 23 4 2.1.2. Những tư tưởng quan điểm của Đảng CSVN và cơ sở pháp lý để công khai kết quả kiểm toán ở Việt Nam. 26 2.2. Tình hình và kết quả thực hiện công khai kết quả kiểm toán và các kiến nghị kiểm toán của KTNN trong 10 năm qua ở Việt Nam. 29 2.2.1. Những mặt đã làm được 29 2.2.2. Những mặt chưa làm được 41 2.3. Thực trạng chất lượng các cuộc kiểm toán, chất lượng các kiến nghị thực hiện kiểm toán, cơ sở của việc thực hiện công khai hoá kết quả kiểm toán, những vấn đề đặt ra. 42 2.3.1. Thực trạng chất lượng các cuộc kiểm toán, chất lượng các kiến nghị thực hiện kiểm toán 42 2.3.2 Nguyên nhân của thực trạng trên là do: 44 2.3.3 Cơ sở của việc công khai hoá kết quả kiểm toán và những vấn đề đặt ra. 46 2.4. M ột số bài học kinh nghiệm và cơ chế để tiến hành công khai kết quả kiểm toán và thực hiện các kiến nghị kiểm toán ở một số nước 47 2.4.1 Hiến pháp các nước đã qui định rõ về vai trò vị trí của cơ quan Kiểm toán Nhà nước cũng như việc công khai kết quả kiểm toán cho dân biết. 48 2.4.2. Cách thức tiến hành công khai kết quả kiểm toán của KTNN ở một số n ước 49 2.4.3 Những bài học rút ra để Việt Nam thực hiện. 51 CHƯƠNG III ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN CÁC KIẾN NGHỊ KT CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC 3.1 Những quan điểm của Đảng và chủ trương của Nhà nước, cơ sở hình thành các nguyên tắc công khai hoá 52 5 3.1.1. Những tư tưởng cơ bản của Đảng cộng sản Việt Nam 52 3.1.2. Những đường lối, chính sách của Nhà nước 53 3.2. Những quan điểm, nguyên tắc định hướng đối với quá trình công khai kết quả kiểm toán 54 3.3. Nội dung, phạm vi, mức độ công khai kết quả kiểm toán trong thời gian hiện nay. 55 3.3.1. Nội dụng công khai 55 3.3.2. Phạm vi công khai: Phạm vi công khai bao gồm 55 3.3.3. Phương thức công khai 56 3.4. Những giải pháp nhằm từng bước thực hiện công khai kết quả kiểm toán: 58 3.4.1. Tạo lập môi trường pháp lý cho KTNN trong việc thực hiện công khai hoá k ết quả kiểm toán và kết quả thực hiện kết luận và kiến nghị kiểm toán. 58 3.4.2- Nâng cao chất lượng kiểm toán, đảm bảo đưa ra các kết luận, kinh nghiệm chuẩn xác là cơ sở quyết định, hiệu lực kiểm toán và công khai kết quả kiểm toán 59 3.4.3- Nâng cao bản lãnh và đạo đức nghề nghiệp, năng lực chuyên môn của đội ngũ kiểm toán viên (công chức kiểm toán) 60 3.4.4- T ăng cường soát xét chất lượng kiểm toán 61 3.4.5- Xây dựng qui chế, qui trình công khai kết quả kiểm toán 63 3.5- Điều kiện để thực thi các giải pháp 5 Kết luận: Danh mục tài liệu tham khảo 65 66 67 6 ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU KHOA HỌC CẤP NGÀNH ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC PHẦN MỞ ĐẦU 1. Sự cần thiết của đề tài nghiên cứu: Việc quản lý, sử dụng có hiệu quả nguồn lực tài chính Ngân sách là vấn đề được đặt ra với mọi quốc gia. Mỗi quốc gia phải sử dụng nhiều công vụ khác nhau để kiểm tra, kiểm soát, trong đó có Kiểm toán Nhà nước đóng vai trò quan trọng. Điều đó cũng có ý nghĩa khi chúng ra đang thực hiện chương trình tổng thể cải cách hành chính công của Chính phủ trong giai đoạn 2001-2010. Để khẳng định vai trò, vị trí và hiệu lực hoạt động của cơ quan Kiểm toán Nhà nước trong việc thực hiện công tác kiểm tra, giám sát đối với tài chính ngân sách và các công quỹ quốc gia trong quá trình thực hiện dân chủ hoá và cải cách hành chính nhà nước, việc nghiên cứu về nhận thức, định hướng và phương thức công khai kết quả kiểm toán là rất quan trọng. Với lý do trên, nghiên cứu đề tài “Định hướng và giải pháp công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện các kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước” là yêu cầu, đòi hỏi cấp thiết đối với Kiểm toán Nhà nước trong năm 2005 và những năm tiếp theo. 2. Mục tiêu nghiên cứu của đề tài: - Làm rõ sự cần thiết phải xây dựng định hướng và các giải pháp công khai kết quả kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước trong cơ chế quản lý tài chính hiện nay và sau khi Luật Kiểm toán Nhà nước được Quốc hội thông qua và có hiệu lực. Đề xuất lộ trình, điều kiện để thực hiện định hướng và giải pháp công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện các kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán nhằm thực hiện quá trình dân chủ hoá trong quá trình cải cách hành chính nhà nước ở nước ta. 7 3. Đối tượng nghiên cứu của đề tài: Đề tài tập trung nghiên cứu những nội dung chủ yếu về nhận thức, định hướng và những giải pháp công khai hoá, minh bạch hoá tình hình tài chính ngân sách đã được Kiểm toán Nhà nước thực hiện kiểm toán và lộ trình tiến hành công khai hoá. Nghiên cứu các phương thức tổ chức thực hiện có thể áp dụng trong công khai hoá kết quả kiểm toán và thực hiện các kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước như là những giải pháp thực hiện Luật ngân sách nhà nước, Luật kế toán và Luật Kiểm toán trong tiến trình cải cách hành chính nhà nước. 4. Phạm vi nghiên cứu: Phạm vi nghiên cứu của đề tài là các vấn đề lý luận và phương pháp luận, cũng như thực tiễn việc đưa ra các giải pháp và lộ trình để thực hiện công khai hoá kết quả kiểm toán và thực hiện các kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước trong quá trình cải cách hành chính nhà nước trong tiến trình hội nhập. Đề tài không nghiên cứu vấn đề công khai hoá nói chung và cũng không đề cập đến các hoạt động của các phân hệ kiểm toán nội bộ và kiểm toán độc lập. 5. Phương pháp nghiên cứu: Đề tài sử dụng tổng hợp các phương pháp nghiên cứu. Trong đó, có phương pháp lôgic, phương pháp tổng hợp, phân tích; khái quát hoá, khảo sát kinh nghiệm thực tiễn mà Kiểm toán Nhà nước đã thực hiện trong 10 năm qua và tham khảo kinh nghiệm của Kiểm toán Nhà nước một số nước trong khu vực và thế giới. 6. Kết cấu đề tài gồm 3 chương: Chương 1: Cơ sở lý luận và phương pháp luận công khai kết quả kiểm toán à kết quả thực hiện kiến nghị của kiểm toán Nhà nước. Chương 2: Thực trạng công khai kết quả kiểm toán ở Việt Nam và những kinh nghiệm từ các nước trong khu vực và thế giới Chương 3: Định hướng và giải pháp công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện kiến nghị kiểm toán của kiểm toán nhà nước. 8 CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VÀ PHƯƠNG PHÁP LUẬN CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN VIÊN NHÀ NƯỚC 1.1. Công khai kết quả kiểm toán là đòi hỏi tất yếu khách quan trong điều kiện công khai hoá, minh bạch hoá tài chính ngân sách trong tiến trình đổi mới, hội nhập 1.1.1. Công khai hoá tài chính ngân sách và vai trò của nó trong tiến trình đổi mới và hội nhập 1.1.1.1. Khái niệm công khai tài chính Theo từ điển tiếng Việt của Trung tâm từ điển học nhà xuất bản Đà Nẵng 1992 và năm 1997 thì “Công khai là không giữ kín mà để cho mọi người đều có thể biết: Phiên toà công khai, công khai phê bình trên báo chí, ra công khai, công khai hoá bằng biến cái giữ kín, bí mật thành công khai” (trang 218). Theo Quyết định số 192/2004/QĐ-TTg ngày 16/11/2004 của Thủ tướng Chính phủ ban hành quy chế công khai tài chính thì “Công khai tài chính là biện pháp nhằm phát huy quyền làm chủ của cán bộ, công chức nhà nước, tập thể người lao động và nhân dân trong việc thực hiện quyền kiểm tra, giám sát quá trình quản lý và sử dụng các khoản đóng góp của nhân dân theo quy định của pháp luật; phát hiện và ngăn chặn kịp thời các hành vi vi phạp chế độ quản lý tài chính; bảo đảm sử dụng có hiệu quả ngân sách của nhà nước, thực hành tiết kiệm chống lãng phí”. Như vậy, những nội hàm đặc trưng cho bản chất của khái niệm công khai tài chính bao gồm: - Làm cho công chúng và mọi tổ chức quan tâm biết được đầy đủ các thông tin về tài chính, về ngân sách quốc gia; - Nội dung công khai là quá trình huy động (hình thành), sự phân bổ, quá trình sử dụng, hiệu quả sử dụng vốn, tài sản nhà nước; 9 - Mục tiêu công khai là nhằm thu hút sự đóng góp của nhân dân, thực thi quyền làm chủ của nhân dân, phát hiện và ngăn chặn kịp thời mọi vi phạm, hướng quá trình sử dụng ngân sách nhà nước vào hiệu quả và chất lượng. - Phương thức công khai tuỳ thuộc vào phạm vi công khai và đối tượng được hưởng công khai theo quy định của pháp luật. Căn cứ vào sự phân tích này, có thể nêu khái quát về khái niệm công khai tài chính như sau: Công khai tài chính là nhằm cung cấp những thông tin về quá trình hình thành, sự phân bổ, sử dụng và hiệu quả từ dạng ngân sách, tài sản nhà nước theo những phương thức phù hợp cho những đối tượng được hưởng sự công khai, theo quy định của pháp luật nhằm mục đích minh bạch hoá các quan hệ tài chính, đảm bảo quyền làm chủ của nhân dân và quản lý, kiểm tra của nhà nước. 1.1.1.2. Nguyên tắc công khai tài chính Theo Chính phủ CHXHCN Việt Nam tại Quyết định số 192/2004/QĐ-TTg thì nguyên tắc công khai tài chính bao gồm: 1. Cung cấp đầy đủ, kịp thời, chính xác các thông tin tài chính phải công khai, phù hợp với từng đối tượng cung cấp và tiếp nhận thông tin qua những hình thức được pháp luật quy định: 2. Việc gửi các báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước các cấp, báo cáo quyết toán tài chính của các đơn vị dự toán ngân sách, các tổ chức được ngân sách nhà nước hỗ trợ, các doanh nghiệ p nhà nước và các quỹ có nguồn thu từ các khoản đóng góp của nhân dân được các cấp có thẩm quyền cho phép thành lập hoặc thực hiện theo chế độ báo cáo tài chính và kế toán hiện hành. Theo tài liệu “Việt Nam tiến tới minh bạch tài chính” của Quỹ tiện tệ quốc tế và Ngân hàng Thế giới (bản ấn hành năm 1999) thì quy tắc minh bạch tài chính bao gồm: 1. Phân dịnh rõ vai trò và trách nhiệm của Chính phủ và những khu vực khác, trách nhiệm trong nội bộ chính phủ, giữa các hoạt động ngân sách, tiền tệ, doanh nghiệp nhà nước, giữa các cấp chính quyền tạo cơ sở minh bạch cho các báo cáo tài chính và trách nhiệm của các tổ chức. 10 2. Công bố rộng rãi thông tin, nhấn mạnh đến tính toàn diện, đến việc Chính phủ phải cam kết xuất bản thông tin ngân sách theo lịch trình đã được công bố sẵn. 3. Lập dự toán, chấp hành và báo cáo ngân sách công khai theo chuẩn mực 4. Đảm bảo tính độc lập, tính trung thực và toàn diện, đảm bảo chất lượng và sự tin cậy của các số liệu và các quá trình và đảm bảo sự tuân thủ các quy tắc pháp lý và hành chính. IMF và WB cũng lưu ý rằng: Cần tôn trọng sự đa dạng hoá giữa các nước trong tiến trình tiến tới các quy ước công khai hoá, tức là tôn trọng các đặc trưng pháp lý, lịch sử và văn hóa giữa các quốc gia, nhất là đối với các nền kinh tế đang chuyển đổi sang thị trường như Việt Nam. Xem nội dung các chế định và quy tắc công khai hoá tài chính, ta thấy chúng rất gần gũi với yêu cầu, giải pháp đối với quá trình sử dụng công cụ kiểm toán do KTNN thực hiện. Dựa vào các quy tắc này, căn cứ chuẩn mực kiểm toán,… phục vụ trực tiếp của KTNN cho quá trình công khai hoá, minh bạch hoá các thông tin về tài chính nhà nước. 1.1.1.3. Đối tượng công khai và phạm vi áp dụng công khai tài chính ngân sách. - Đối tượng công khai tài chính nhà nước gồm: + Các cấp ngân sách nhà nước (Trung ương, địa phương, xã phường) + Các đơn vị dự toán ngân sách (cấp I, cấp II và cấp III) + Các tổ chức được NSNN hỗ trợ toàn bộ hay một phần kinh phí (tổ chức chính trị, tổ chức chính trị xã hội, tổ chức xã hội nghề nghiệp, các đơn vị sự nghiệp công, bán công…) + Các dự án đầu tư xây dựng cơ bản có sử dụng vốn NSNN + Các doanh nghiệp nhà nước + Các quỹ có nguồn gốc từ NSNN + Các quỹ có nguồn gốc từ đóng góp của dân cư so cấp có thẩm quyền cho phép thành lập theo quy định của pháp luật. [...]... kết luận kiểm toán theo qui định của pháp luật Đây là 4 việc then chốt để KTNN thực hiện đúng vai trò quan trọng của mình trong tiến trình công khai và minh bạch tài chính, góp phần hoàn thiện nhà nước pháp quyền XHCN Việt Nam 1.2.3 Tác dụng và hiệu lực của việc công khai kết quả kiểm toán, kết quả thực hiện kết luận và kiến nghị kiểm toán của KTNN 23 - Công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện. .. trong pháp luật, tại Điều 58 và 59 mục 6 Chương IV của luật Kiểm toán Nhà nước trong đó Điều 58 quy định việc công khai báo cáo kết quả kiểm toán năm; “Báo cáo kết quả kiểm toán năm và báo cáo kết quả thực hiện kết luận, kiến nghị KTNN sau khi trình Quốc hội công bố công khai theo quy định của pháp luật; Tổng KTNN tổ chức công bố, công khai báo cáo kết quả kiểm toán năm và báo cáo kết quả thực hiện kết. .. luận, kiến nghị kiểm toán ” Điều 59 quy định công khai báo cáo kiểm toán của từng cuộc kiểm toán đơn lẻ theo đó: “Báo cáo kiểm toán của cuộc kiểm toán sau khi phát hành được công bố, công khai cùng với báo cáo tài chính theo quy định của Luật NSNN và Luật Kế toán Việc công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện kiến nghị kiểm toán của KTNN đã được ghi trong luật KTNN là điều kiện khẳng định của. .. giúp công khai hóa trở thành nguồn lực mới cho quá trình hoàn thiện tổ chức và hoạt động của nhà nước pháp quyền XNCN Việt Nam 24 CHƯƠNG II THỰC TRẠNG CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN Ở VIỆT NAM VÀ NHỮNG KINH NGHIỆM TỪ CÁC NƯỚC TRONG KHU VỰC VÀ TRÊN THẾ GIỚI 2.1 Quan điểm của Đảng CSVN và các chế định pháp luật để thực hiện công khai kết quả kiểm toán và các kiến nghị kiểm toán của kiểm toán Nhà nước hiện. .. hành kiểm toán NSNN và các đối khác thuộc phạm vi kiểm toán của KTNN 3 Cần thực thi đầy đủ cả 3 loại hình kiểm toán: Kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động và kiểm toán báo cáo quyết toán NSNN, tiến đến kiểm toán trước, tức là kiểm toán quá trình lập, phê duyệt và công bố Dự toán NSNN đồng thời kiểm toán trong và sau quá trình ngân sách 4 Thực hiện tốt lộ trình công khai kết quả kiểm toán và thực hiện. .. vị được kiểm toán Mặt khác, việc công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện các kiến nghị của KTNN cũng phải phù hợp với quy định của pháp luật 27 về bí mật Nhà nước, bí mật kinh doanh của các doanh nghiệp và các đơn vị được kiểm toán Điều đáng lưu ý trong quy định tại Điều 59 của Luật KTNN, việc công khai kết quả kiểm toán chỉ phát huy hiệu quả cao, khi được công khai cùng với công khai báo cáo... triển khai hoạt động kiểm toán theo kế hoạch và yêu cầu của Chính phủ đã đạt được những kết quả đáng khích lệ, Tuy nhiên trong quá 28 trình hoạt động của mình cũng còn có những khó khăn cả về mặt pháp lý và thực tiễn nhất là quy định về cơ chế công khai kết quả kiểm toán và thực hiện các kiến nghị của kiểm toán Nhà nước Để đánh giá đúng đắn, khách qian về việc công khai kết quả kiểm toán và thực hiện. .. hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán của KTNN sau khi trình Quốc hội được công bố công khai theo quy định của pháp luật” (khoản 1) Điều 58 ghi rõ: “Báo cáo kiểm toán của cuộc kiểm toán sau khi phát hành được công bố công khai cùng với báo cáo tài chính theo qui định của Luật NSNN và Luật Kế toán Như vậy, kết luận kiểm toán cùng kết quả thực hiện kết luận kiểm toán của KTNN là những thông tin phải được công. .. hiện kết luận kiểm toán là hình thức công bố trước công luận về việc thực thi quyền năng của Kiểm toán Nhà nước đã được pháp luật quy định; nó là sự thể hiện trong hiện thực các chức năng kiểm tra, xác nhận và tư vấn của KTNN - Công khai hóa thể hiện rõ hiệu lực, hiệu quả của hoạt động kiểm toán của KTNN trong quá trình thực sự trở thành công cụ hữu hiệu của Nhà nước pháp quyền XHCN Việt Nam - Công khai. .. mực kiểm toán, cũng như quy chế đối với việc công khai kết quả kiểm toán và thực hiện các kiến nghị của KTNN nhằm nâng cao hiệu lực, hiệu quả các cuộc kiểm toán Thứ nhất: Xây dựng quy trình tiến hành một cuộc kiểm toán trong đó có các yêu cầu về nhận xét, kết luận, kiến nghị của các đoàn kiểm toán đối với kết quả kiểm toán tại đơn vị - Căn cứ vào tình hình kiểm toán tại đơn vị, kiểm toán viên, tổ kiểm . CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VÀ PHƯƠNG PHÁP LUẬN CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN VIÊN NHÀ NƯỚC 1.1. Công khai kết quả kiểm toán là đòi hỏi tất. ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP CÔNG KHAI KẾT QUẢ KIỂM TOÁN VÀ KẾT QUẢ THỰC HIỆN KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC PHẦN MỞ ĐẦU 1. Sự cần thiết của đề tài nghiên cứu: Việc quản. Đề xuất lộ trình, điều kiện để thực hiện định hướng và giải pháp công khai kết quả kiểm toán và kết quả thực hiện các kiến nghị kiểm toán của Kiểm toán nhằm thực hiện quá trình dân chủ hoá trong