HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM C H U Ẩ N MỰ C S Ố 53 LẤY MẪU KIỂM TOÁN VÀ CÁC THỦ TỤC LỰA CHỌN KHÁC (Ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01 Mục đích chuẩn mực qui định nguyên tắc, thủ tục hướng dẫn thể thức áp dụng nguyên tắc thủ tục lấy mẫu kiểm toán thủ tục lựa chọn khác để thu thập chứng kiểm tốn q trình kiểm tốn báo cáo tài 02 Khi thiết kế thủ tục kiểm tốn, kiểm tốn viên phải xác định phương pháp thích hợp để lựa chọn phần tử thử nghiệm nhằm thu thập chứng kiểm toán thỏa mãn mục tiêu thử nghiệm kiểm toán 03 Chuẩn mực áp dụng cho kiểm tốn báo cáo tài vận dụng cho kiểm tốn thơng tin tài khác dịch vụ liên quan cơng ty kiểm tốn Kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải tn thủ qui định chuẩn mực trình kiểm tốn báo cáo tài cung cấp dịch vụ liên quan Căn vào chuẩn mực này, cơng ty kiểm tốn có trách nhiệm qui định cụ thể sách qui trình lấy mẫu kiểm toán thủ tục lựa chọn khác để thực đơn vị Các thuật ngữ chuẩn mực hiểu sau: 04 Lấy mẫu kiểm toán (gọi tắt lấy mẫu): Là áp dụng thủ tục kiểm tốn số phần tử 100% tổng số phần tử số dư tài khoản hay loại nghiệp vụ, cho phần tử có hội để chọn Lấy mẫu giúp kiểm toán viên thu thập đánh giá chứng kiểm toán đặc trưng phần tử chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết luận tổng thể Lấy mẫu tiến hành theo phương pháp thống kê phi thống kê 05 Sai phạm: Là việc không thực thực sai thủ tục kiểm soát, phát qua thử nghiệm kiểm soát sai lệch thông tin số liệu phát qua thử nghiệm bản, cá nhân tập thể gây cách cố ý (gian lận) khơng cố ý (sai sót) Tổng sai phạm tính tỷ lệ lỗi tổng giá trị sai lệch số liệu 06 Sai phạm cá biệt: Là sai phạm phát sinh từ kiện cá biệt khơng tái diễn trừ xảy tình đặc biệt dự tính trước Sai phạm cá biệt không đại diện cho sai phạm tổng thể 07 Tổng thể: Là toàn liệu mà từ kiểm tốn viên lấy mẫu để đến kết luận Ví dụ, tất phần tử số dư tài khoản hay loại nghiệp vụ cấu thành tổng thể Một tổng thể chia thành nhóm tổng thể nhóm kiểm tra riêng Trong trường hợp này, thuật ngữ “tổng thể” bao hàm thuật ngữ “nhóm” 08 Rủi ro lấy mẫu: Là khả kết luận kiểm toán viên dựa kiểm tra mẫu khác với kết luận mà kiểm tốn viên đạt kiểm tra tồn tổng thể với thủ tục Có hai loại rủi ro lấy mẫu: a) Rủi ro kiểm toán viên kết luận rủi ro kiểm soát thấp mức rủi ro thực tế (đối với thử nghiệm kiểm soát) khơng có sai sót trọng yếu thực tế có (đối với thử nghiệm bản) Loại rủi ro ảnh hưởng đến tính hữu hiệu kiểm tốn, dẫn đến ý kiến kiểm tốn khơng xác đáng b) Rủi ro kiểm toán viên kết luận rủi ro kiểm soát cao mức rủi ro thực tế (đối với thử nghiệm kiểm sốt) có sai sót trọng yếu thực tế khơng có (đối với thử nghiệm bản) Loại rủi ro ảnh hưởng đến hiệu kiểm tốn thường dẫn đến cơng việc bổ sung để chứng minh kết luận ban đầu khơng 09 Rủi ro ngồi lấy mẫu: Là rủi ro kiểm toán viên đến kết luận sai ngun nhân khơng liên quan đến cỡ mẫu Ví dụ: kiểm tốn viên sử dụng thủ tục kiểm tốn khơng thích hợp hay kiểm tốn viên hiểu sai chứng khơng nhận diện sai sót 10 Đơn vị lấy mẫu: Là phần tử riêng biệt cấu thành tổng thể Ví dụ, séc bảng kê nộp tiền, nghiệp vụ ghi Có sổ phụ ngân hàng, Hóa đơn bán hàng số dư Nợ khoản phải thu khách hàng Đơn vị lấy mẫu đơn vị tiền tệ, đơn vị vật số lượng 11 Lấy mẫu thống kê: Là phương pháp lấy mẫu có hai đặc điểm sau: a) Các phần tử lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; b) Sử dụng lý thuyết xác suất thông kê để đánh giá kết mẫu, bao gồm việc định lượng rủi ro lấy mẫu “Lấy mẫu phi thống kê” phương pháp lấy mẫu khơng có hai đặc điểm 12 Phân nhóm: Là việc phân chia tổng thể thành tổng thể nhóm, tổng thể nhóm tập hợp đơn vị lấy mẫu có tính chất (thường tiêu giá trị) 13 Sai phạm bỏ qua: Là mức sai phạm tối đa tổng thể mà kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn chấp nhận Sai phạm bỏ qua sai phạm mức trọng yếu NỘI DUNG CHUẨN MỰC Bằng chứng kiểm toán 14 Theo Chuẩn mực kiểm toán số 500 “Bằng chứng kiểm toán”, chứng kiểm toán thu thập kết hợp thích hợp thủ tục thử nghiệm kiểm sốt thử nghiệm Thử nghiệm kiểm soát 15 Theo Chuẩn mực kiểm toán số 400 “Đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ”, thử nghiệm kiểm soát thực kiểm toán viên dự định đánh giá rủi ro kiểm sốt mức độ khơng cao cho sở dẫn liệu định 16 Dựa hiểu biết hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên xác định đặc điểm thủ tục kiểm soát thực hiện, điều kiện dẫn đến sai phạm không thực đầy đủ thủ tục kiểm sốt Sau đó, kiểm tốn viên thử nghiệm tồn hay không tồn đặc điểm 17 Lấy mẫu kiểm tốn cho thử nghiệm kiểm sốt thường thích hợp thực thủ tục kiểm soát để lại chứng thực hiện.Ví dụ: chữ ký người chịu trách nhiệm xét duyệt cho phép bán chịu hoá đơn bán hàng chứng việc cho phép nhập liệu hệ thống máy vi tính Thử nghiệm 18 Thử nghiệm bao gồm hai loại thủ tục phân tích kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư Thử nghiệm liên quan đến giá trị khoản mục Mục đích thử nghiệm thu thập chứng để phát sai sót trọng yếu làm ảnh hưởng đến báo cáo tài Khi kiểm tra chi tiết, kiểm tốn viên lấy mẫu kiểm toán thủ tục khác để kiểm tra hay nhiều sở dẫn liệu báo cáo tài Ví dụ: hữu khoản phải thu; ước tính độc lập khoản tiền Ví dụ: giá trị hàng lỗi thời tồn kho Xem xét rủi ro trình thu thập chứng kiểm tốn 19 Trong q trình thu thập chứng kiểm toán, kiểm toán viên phải sử dụng khả xét đoán nghề nghiệp để đánh giá rủi ro kiểm toán thiết kế thủ tục kiểm toán để đảm bảo rủi ro kiểm toán giảm xuống thấp đến mức chấp nhận 20 Rủi ro kiểm toán: Là rủi ro kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn đưa ý kiến nhận xét khơng thích hợp báo cáo tài kiểm tốn cịn có sai sót trọng yếu Rủi ro kiểm toán bao gồm ba phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát rủi ro phát Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có khả nghiệp vụ, khoản mục báo cáo tài chứa đựng sai sót trọng yếu tính riêng rẽ tính gộp, có hay khơng có hệ thống kiểm soát nội Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro xảy sai sót trọng yếu nghiệp vụ, khoản mục báo cáo tài tính riêng rẽ tính gộp mà hệ thống kế tốn hệ thống kiểm sốt nội khơng ngăn ngừa hết không phát sửa chữa kịp thời Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy sai sót trọng yếu nghiệp vụ, khoản mục báo cáo tài tính riêng rẽ tính gộp mà q trình kiểm tốn, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn khơng phát Ba phận rủi ro kiểm toán xem xét trình lập kế hoạch để thiết kế thủ tục kiểm toán nhằm giảm rủi ro kiểm tốn xuống thấp đến mức chấp nhận 21 Rủi ro lấy mẫu rủi ro lấy mẫu ảnh hưởng đến phận rủi ro kiểm tốn Ví dụ: thực thử nghiệm kiểm sốt, kiểm tốn viên nhận thấy khơng có sai sót mẫu kết luận rủi ro kiểm soát thấp, thực tế tỷ lệ sai sót tổng thể cao mức chấp nhận (rủi ro lấy mẫu); mẫu thực có nhiều sai sót kiểm tốn viên khơng phát (rủi ro lấy mẫu) Đối với thử nghiệm bản, kiểm tốn viên sử dụng nhiều phương pháp khác để giảm rủi ro phát xuống thấp đến mức chấp nhận Tuỳ theo tính chất phương pháp dẫn đến rủi ro lấy mẫu rủi ro ngồi lấy mẫu Ví dụ: kiểm tốn viên áp dụng thủ tục phân tích khơng thích hợp (rủi ro ngồi lấy mẫu) áp dụng kiểm tra chi tiết tìm thấy mẫu sai sót nhỏ thực tổng thể bị sai phạm lớn mức bỏ qua (rủi ro lấy mẫu) Trong thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm bản, rủi ro lấy mẫu giảm cách tăng cỡ mẫu; rủi ro ngồi lấy mẫu giảm cách thực đắn việc lập kế hoạch kiểm toán, giám sát sốt xét lại q trình thực kiểm toán Phương pháp thu thập chứng kiểm toán 22 Các phương pháp thu thập chứng kiểm toán bao gồm kiểm tra, quan sát, điều tra, xác nhận, tính tốn thủ tục phân tích Việc lựa chọn phương pháp thích hợp phụ thuộc vào xét đốn nghề nghiệp kiểm toán viên trường hợp cụ thể Việc áp dụng phương pháp thường liên quan đến lựa chọn phần tử lấy mẫu từ tổng thể để thử nghiệm Lựa chọn phần tử thử nghiệm để thu thập chứng kiểm toán 23 Khi thiết kế thủ tục kiểm toán, kiểm tốn viên phải xác định phương pháp thích hợp để lựa chọn phần tử kiểm tra Các phương pháp lựa chọn là: a) Chọn toàn (kiểm tra 100%); b) Lựa chọn phần tử đặc biệt; c) Lấy mẫu kiểm toán 24 Trong trường hợp cụ thể, kiểm tốn viên lựa chọn ba phương pháp kết hợp phương pháp Việc định sử dụng phương pháp dựa sơ sở đánh giá rủi ro kiểm toán hiệu kiểm toán Kiểm toán viên cần tin tưởng vào hữu hiệu phương pháp sử dụng việc thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp nhằm thỏa mãn mục tiêu thử nghiệm Chọn toàn (kiểm tra 100%) 25 Kiểm tốn viên định kiểm tra toàn phần tử cấu thành số dư tài khoản hay loại nghiệp vụ (hoặc nhóm tổng thể) Kiểm tra 100% phần tử áp dụng thử nghiệm kiểm sốt thường áp dụng thử nghiệm Kiểm tra 100% thích hợp số trường hợp sau: - Những tổng thể có phần tử giá trị phần tử lớn; - Khi rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát cao phương pháp khác cung cấp đầy đủ chứng thích hợp; - Khi việc tính tốn thường lặp lại quy trình tính tốn khác thực hệ thống máy vi tính làm cho việc kiểm tra 100% có hiệu mặt chi phí; - Đơn vị kiểm tốn có dấu hiệu kiện tụng, tranh chấp; - Theo yêu cầu khách hàng Lựa chọn phần tử đặc biệt 26 Kiểm tốn viên định lựa chọn phần tử đặc biệt từ tổng thể dựa nhân tố hiểu biết tình hình kinh doanh khách hàng, đánh giá ban đầu rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đặc điểm tổng thể thử nghiệm Việc lựa chọn phần tử đặc biệt dựa xét đốn dẫn đến rủi ro ngồi lấy mẫu Các phần tử đặc biệt bao gồm: * Các phần tử có giá trị lớn quan trọng Kiểm tốn viên định lựa chọn phần tử đặc biệt có giá trị lớn biểu số đặc điểm bất thường, có khả nghi, rủi ro cao thường có sai sót trước * Tất phần tử có giá trị từ khoản tiền trở lên Kiểm tốn viên định lựa chọn phần tử có giá trị lớn khoản tiền nhằm mục đích kiểm tra phận lớn toàn giá trị số dư tài khoản loại nghiệp vụ * Các phần tử thích hợp cho mục đích thu thập thơng tin Kiểm tốn viên chọn phần tử thích hợp nhằm thu thập thơng tin vấn đề tình hình kinh doanh, nội dung nghiệp vụ, hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị kiểm tốn * Các phần tử cho mục đích kiểm tra thủ tục Kiểm tốn viên sử dụng xét đoán để lựa chọn kiểm tra phần tử đặc biệt nhằm xác định thủ tục kiểm sốt nội có thực hay khơng 27 Việc kiểm tra dựa lựa chọn phần tử đặc biệt từ số dư tài khoản loại nghiệp vụ thường phương pháp hiệu để thu thập chứng kiểm tốn, khơng xem lấy mẫu kiểm toán Kết thủ tục lựa chọn áp dụng cho phần tử đặc biệt khơng thể nhân lên cho tồn tổng thể Kiểm toán viên phải xem xét việc thu thập chứng liên quan đến phần tử lại tổng thể phần tử lại coi trọng yếu Lấy mẫu kiểm toán 28 Kiểm tốn viên định áp dụng lấy mẫu kiểm toán cho số dư tài khoản loại nghiệp vụ Lấy mẫu kiểm tốn áp dụng phương pháp thống kê phương pháp phi thống kê Lấy mẫu kiểm toán qui định chi tiết đoạn từ 29 đến 56 Lấy mẫu thống kê lấy mẫu phi thống kê 29 Việc lựa chọn lấy mẫu thống kê hay phi thống kê tuỳ thuộc vào việc xét đoán nghề nghiệp kiểm tốn viên xem phương pháp có hiệu để thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp trường hợp cụ thể Ví dụ, thử nghiệm kiểm sốt, phân tích kiểm toán viên chất nguyên nhân sai sót quan trọng việc phân tích thống kê tần suất xảy sai sót Trong trường hợp này, lấy mẫu phi thống kê phương pháp thích hợp 30 Khi áp dụng lấy mẫu thống kê, cỡ mẫu xác định cách sử dụng lý thuyết xác suất thống kê hay xét đốn nghề nghiệp Cỡ mẫu khơng phải tiêu chuẩn để phân biệt phương pháp thống kê phi thống kê Cỡ mẫu chịu ảnh hưởng nhân tố trình bày Phụ lục số 01 02 Trong trường hợp tương tự nhau, ảnh hưởng nhân tố đến cỡ mẫu dù lựa chọn phương pháp thống kê hay phi thống kê (Xem Phụ lục số 01 02) 31 Khi áp dụng lấy mẫu phi thống kê, kiểm tốn viên sử dụng yếu tố lấy mẫu thống kê Ví dụ: sử dụng chương trình lựa chọn số ngẫu nhiên máy vi tính Tuy nhiên, áp dụng lấy mẫu thống kê định lượng thống kê rủi ro lấy mẫu có giá trị Thiết kế mẫu 32 Khi thiết kế mẫu kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét mục tiêu thử nghiệm thuộc tính tổng thể dự định lấy mẫu 33 Kiểm toán viên phải xác định mục tiêu cụ thể xem xét việc kết hợp thủ tục kiểm tốn để đạt mục tiêu Việc xem xét loại chứng kiểm toán cần thu thập điều kiện phát sinh sai sót đặc điểm khác liên quan đến chứng kiểm tốn giúp kiểm tốn viên xác định tình trạng sai sót tổng thể dùng để lấy mẫu 34 Kiểm toán viên phải xác định điều kiện gây sai sót liên quan đến mục tiêu thử nghiệm Khi dự đoán kết luận sai sót tổng thể phải xem xét đến điều kiện gây sai sót Ví dụ: (1) Trong thử nghiệm hữu khoản phải thu, khoản phải thu người mua toán trước gửi thư xác nhận đơn vị nhận tiền sau ngày gửi thư xác nhận khơng xem sai sót; (2) Việc ghi nhầm khoản phải thu khách hàng với khách hàng khác không ảnh hưởng đến tổng số dư khoản phải thu sai sót khơng xem sai sót trọng yếu 35 Khi thực thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên thường đánh giá sơ tỷ lệ sai sót dự tính phát tổng thể thử nghiệm mức rủi ro kiểm soát Sự đánh giá dựa hiểu biết trước kiểm tốn viên thơng qua việc kiểm tra số phần tử tổng thể Tương tự thử nghiệm bản, kiểm toán viên thường đánh giá sơ số tiền sai sót tổng thể Các đánh giá sơ có ích việc thiết kế mẫu xác định độ lớn mẫu Ví dụ: tỷ lệ sai sót dự kiến cao mức chấp nhận kiểm tốn viên khơng tiến hành thử nghiệm kiểm soát Trong thử nghiệm bản, số tiền sai sót ước tính cao mức chấp nhận kiểm tốn viên kiểm tra tồn sử dụng cỡ mẫu lớn Tổng thể 36 Kiểm tốn viên phải đảm bảo tính phù hợp đầy đủ tổng thể a) Phù hợp: Tổng thể phải phù hợp với mục đích thủ tục lấy mẫu Ví dụ thử nghiệm xem khoản phải thu có bị khai cao thực tế khơng tổng thể phải xác định danh sách khoản phải thu Ngược lại, thử nghiệm xem khoản phải trả có bị khai thấp thực tế khơng tổng thể khơng phải danh sách khoản phải trả, mà khoản chi trả sau ngày khoá sổ, hoá đơn chưa toán, giấy báo Nợ nhà cung cấp, phiếu nhập kho chưa có hố đơn tổng thể khác cung cấp chứng việc khai thấp thực tế khoản phải trả b) Đầy đủ: Tổng thể phải ln đầy đủ Ví dụ: (1) Nếu kiểm toán viên định lựa chọn phiếu chi từ hồ sơ lưu phải đảm bảo hồ sơ lưu bao gồm tất phiếu chi kỳ; (2) Nếu kiểm tốn viên có ý định sử dụng mẫu để đưa kết luận hoạt động hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội kỳ báo cáo tổng thể phải bao gồm tất phần tử liên quan kỳ Kiểm tốn viên phân nhóm tổng thể lấy mẫu với mục đích đưa kết luận hoạt động kiểm soát giai đoạn (Ví dụ, chín tháng đầu năm) áp dụng thủ tục thay mẫu riêng biệt cho giai đoạn lại (ba tháng cuối năm) khơng thiết phải đảm bảo tất phần tử phải đầy đủ tổng thể Phân nhóm 37 Hiệu kiểm tốn tăng lên kiểm tốn viên phân nhóm tổng thể cách chia tổng thể thành nhóm riêng biệt có tính chất Mục đích việc phân nhóm làm giảm tính biến động phần tử nhóm để làm giảm cỡ mẫu mà rủi ro lấy mẫu khơng tăng tương ứng Tính chất nhóm cần xác định rõ ràng đơn vị lấy mẫu thuộc nhóm 38 Khi tiến hành thử nghiệm bản, số dư tài khoản loại nghiệp vụ thường phân nhóm theo giá trị Điều giúp kiểm toán viên tập trung vào phần tử có giá trị lớn phần tử có nhiều khả bị khai cao thực tế Tổng thể phân nhóm theo đặc điểm riêng biệt thể khả sai sót cao Ví dụ, kiểm tra tổng giá trị khoản phải thu, phần tử phân nhóm theo tuổi nợ 39 Kết mẫu nhóm dùng để dự đốn sai sót cho nhóm Để đưa kết luận cho tổng thể, kiểm toán viên cần xem xét rủi ro tính trọng yếu liên quan đến nhóm khác tổng thể Ví dụ 20% số phần tử tổng thể tạo nên 90% giá trị số dư tài khoản Kiểm tốn viên định kiểm tra mẫu phần tử Kiểm toán viên đánh giá kết mẫu đến kết luận 90% giá trị số dư tài khoản Đối với 10% giá trị lại số dư tài khoản, kiểm tốn viên kiểm tra mẫu bổ sung áp dụng phương pháp thu thập chứng kiểm tốn khác xem 10% giá trị cịn lại khơng trọng yếu Lựa chọn phần tử có giá trị lớn 40 Việc lựa chọn phần tử có giá trị lớn hiệu thử nghiệm bản, đặc biệt kiểm tra việc kê khai cao thực tế Theo phương pháp này, đơn vị lấy mẫu xác định lượng giá trị cụ thể (Ví dụ:10.000.000 VNĐ) phần tử tạo thành số dư tài khoản loại nghiệp vụ Sau lựa chọn lượng giá trị cụ thể từ tổng thể, kiểm toán viên kiểm tra số dư loại nghiệp vụ có lượng giá trị cao mức chọn Phương pháp giúp kiểm tốn viên tập trung vào phần tử có giá trị lớn cỡ mẫu nhỏ Phương pháp thường sử dụng với phương pháp lựa chọn theo hệ thống (Xem Phụ lục số 03) có hiệu cao chọn mẫu từ sở liệu máy vi tính Cỡ mẫu 41 Kiểm toán viên phải đảm bảo rủi ro kiểm toán áp dụng phương pháp lấy mẫu giảm xuống mức chấp nhận xác định cỡ mẫu Cỡ mẫu chịu ảnh hưởng mức rủi ro kiểm tốn Rủi ro chấp nhận thấp, cỡ mẫu cần thiết lớn 42 Cỡ mẫu xác định theo phương pháp thống kê xét đoán nghề nghiệp kiểm toán viên phải khách quan trường hợp Các Phụ lục số 01 số 02 đưa ví dụ nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm Lựa chọn phần tử mẫu 43 Kiểm toán viên phải lựa chọn phần tử mẫu cho tất đơn vị lấy mẫu tổng thể có hội chọn Lấy mẫu thống kê đòi hỏi phần tử chọn vào mẫu cách ngẫu nhiên để đơn vị lấy mẫu có hội chọn Đơn vị lấy mẫu vật (Ví dụ: hố đơn) đơn vị tiền tệ Theo phương pháp lấy mẫu phi thống kê, kiểm toán viên sử dụng xét đoán nghề nghiệp để chọn phần tử mẫu Mục đích lấy mẫu để rút kết luận tổng thể nên kiểm toán viên cần lựa chọn mẫu đại diện gồm phần tử mang đặc điểm tiêu biểu tổng thể, tránh thiên lệch, chủ quan 44 Phương pháp chủ yếu để lựa chọn phần tử mẫu sử dụng bảng số ngẫu nhiên chương trình chọn số ngẫu nhiên, lựa chọn theo hệ thống lựa chọn Phương pháp lựa chọn phần tử mẫu qui định Phụ lục số 03 Thực thủ tục kiểm toán 45 Kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm toán phù hợp với mục tiêu thử nghiệm cụ thể cho phần tử mẫu chọn 46 Nếu phần tử mẫu chọn không phù hợp với việc áp dụng thủ tục kiểm tốn dự tính thủ tục thực tiếp phần tử thay Ví dụ, tiến hành kiểm tra chứng thủ tục xét duyệt toán, kiểm tốn viên chọn phải séc khơng có hiệu lực Nếu kiểm tốn viên nhận thấy séc khơng có hiệu lực hợp lý khơng xem sai sót, kiểm tốn viên chọn séc khác để kiểm tra 47 Trường hợp kiểm tốn viên khơng thể áp dụng thủ tục kiểm tốn dự tính cho phần tử chọn chứng từ liên quan bị thất lạc thủ tục thay thích hợp khơng thực cho phần tử kiểm tốn viên coi sai sót Bản chất ngun nhân sai sót 48 Kiểm tốn viên cần xem xét kết kiểm tra mẫu, chất, nguyên nhân tất sai sót phát ảnh hưởng sai sót mục tiêu thử nghiệm cụ thể khâu khác kiểm toán 49 Khi phân tích sai sót phát hiện, kiểm tốn viên nhận thấy nhiều sai sót có đặc điểm chung, ví dụ loại nghiệp vụ, địa điểm, chủng loại sản phẩm thời kỳ Trong trường hợp đó, kiểm tốn viên phải xác định tất phần tử tổng thể có đặc điểm mở rộng thủ tục kiểm tốn phần tử Những sai sót cố ý có khả có gian lận 50 Khi kiểm tốn viên chứng minh sai sót phát sinh từ kiện cá biệt mà kiện không lặp lại trừ xẩy tình đặc biệt sai sót khơng đại diện cho sai sót tổng thể (sai sót cá biệt ) Để khẳng định sai sót cá biệt khơng đại diện cho tổng thể, kiểm toán viên phải thực số công việc bổ sung Số lượng công việc bổ sung phụ thuộc vào tình cụ thể, phải đủ để khẳng định sai sót khơng ảnh hưởng đến phần cịn lại tổng thể Ví dụ (1) sai sót máy vi tính bị cố xảy ngày năm, kiểm toán viên đánh giá ảnh hưởng cố cách kiểm tra việc xử lý nghiệp vụ cụ thể ngày đó, xem xét ảnh hưởng nguyên nhân gây cố đến thủ tục kiểm tốn đưa kết luận Ví dụ (2) việc sử dụng sai cơng thức tính tốn hàng tồn kho tìm thấy chi nhánh coi cá biệt chi nhánh khác sử dụng cơng thức Dự tính sai sót tổng thể 51 Khi thực thử nghiệm bản, kiểm toán viên cần dự tính sai sót tổng thể dựa giá trị sai sót phát mẫu Kiểm toán viên phải xem xét ảnh hưởng sai sót dự tính mục tiêu thử nghiệm khâu khác kiểm tốn Kiểm tốn viên dự tính sai sót tổng thể để đánh giá tổng quát sai sót, so sánh sai sót dự tính với sai sót bỏ qua Khi thực thử nghiệm bản, sai sót bỏ qua số tiền sai lệch chấp nhận số nhỏ số ước tính kiểm toán viên mức trọng yếu dùng cho số dư tài khoản kiểm toán 52 Khi sai sót coi cá biệt, loại trừ trước dự tính sai sót tổng thể ảnh hưỏng sai sót cá biệt dù khơng phải điều chỉnh, cần xem xét thêm với sai sót dự tính Nếu số dư tài khoản loại nghiệp vụ phân nhóm, sai sót dự tính riêng cho nhóm Các sai sót dự tính nhóm cộng thêm sai sót cá biệt nhóm, sau kết hợp với sai sót tất nhóm để xem xét ảnh hưởng có sai sót lên số dư tài khoản loại nghiệp vụ phát sinh 53 Khi thực thử nghiệm kiểm sốt khơng cần phải dự tính sai sót tổng thể tỷ lệ sai sót mẫu tỷ lệ sai sót dự tính tổng thể Đánh giá kết mẫu 54 Kiểm toán viên phải đánh giá kết mẫu để khẳng định tính phù hợp đầy đủ tổng thể định xem có cần phải điều chỉnh cho phù hợp khơng? Trong thử nghiệm kiểm sốt tỷ lệ sai sót mẫu cao so với dự tính cần điều chỉnh tăng mức rủi ro kiểm soát, trừ kiểm toán viên thu thập chứng khác hỗ trợ cho việc đánh giá trước Trong thử nghiệm bản, số tiền sai sót mẫu cao dự tính, kiểm tốn viên kết luận số dư tài khoản loại nghiệp vụ bị sai lệch trọng yếu, trừ thu thập chứng khác để chứng minh khơng tồn sai sót trọng yếu 55 Nếu tổng giá trị sai sót dự tính cộng (+) với sai sót cá biệt nhỏ gần tới mức sai sót bỏ qua, kiểm tốn viên cần xem xét tính thuyết phục kết mẫu cách kết hợp với kết cuả thủ tục kiểm toán khác thu thập thêm chứng kiểm tốn Tổng giá trị sai sót dự tính cộng (+) với sai sót cá biệt dự tính thích hợp kiểm tốn viên sai sót tổng thể Tuy nhiên, kết mẫu bị ảnh hưởng rủi ro lấy mẫu Khi tổng sai sót dự tính cộng (+) với sai sót cá biệt gần sai sót bỏ qua kiểm tốn viên phải thừa nhận tồn rủi ro lấy mẫu khác dẫn đến kết dự tính khác cao sai sót bỏ qua Việc thực thêm thủ tục kiểm toán khác giúp kiểm toán viên đánh giá rủi ro Rủi ro giảm thu thập thêm chứng khác 56 Khi đánh giá kết lấy mẫu dẫn đến phải điều chỉnh đánh giá ban đầu kiểm toán viên tính chất tổng thể kiểm tốn viên cần phải: a) Đề nghị Giám đốc đơn vị kiểm tốn kiểm tra lại sai sót phát sai sót cịn có thực điều chỉnh cần thiết b) Điều chỉnh thủ tục kiểm tốn định Ví dụ, thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên cần mở rộng cỡ mẫu, thực thủ tục kiểm toán thay bổ sung thử nghiệm liên quan c) Xem xét ảnh hưởng đến Báo cáo kiểm tốn./ PHỤ LỤC SỐ 01 Ví dụ nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu thử nghiệm kiểm soát Dưới nhân tố mà kiểm toán viên thường quan tâm đến xác định cỡ mẫu thử nghiệm kiểm soát Những nhân tố phải xem xét đồng thời với nhau, không tách rời nhân tố Nhân tố Mức độ tin cậy mà kiểm toán viên dự định dựa vào hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội tăng lên Tỷ lệ sai phạm thủ tục kiểm sốt mà kiểm tốn viên chấp nhận tăng lên Tỷ lệ sai phạm thử nghiệm kiểm soát mà kiểm toán viên dự đoán xảy tổng thể tăng lên Rủi ro kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát thấp thực tế giảm xuống Số lượng đơn vị lấy mẫu tổng thể tăng lên Ảnh hưởng đến cỡ mẫu Tăng lên Giảm xuống Tăng lên Tăng lên ảnh hưởng không đáng kể Mức độ tin cậy mà kiểm toán viên dự định dựa vào hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ: Mức độ bảo đảm mà kiểm toán viên dự định đạt từ hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị cao mức rủi ro kiểm sốt mà kiểm tốn viên đánh giá thấp cỡ mẫu cần thiết phải lớn Ví dụ: Mức đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát thấp cho thấy kiểm toán viên dự định đặt nhiều tin cậy vào hoạt động hữu hiệu kiểm sốt nội Khi đó, kiểm tốn viên phải thu thập nhiều chứng kiểm toán để làm sở cho đánh giá so với trường hợp đánh giá rủi ro kiểm soát cao Tỷ lệ sai phạm chấp nhận thủ tục kiểm sốt (sai sót bỏ qua): Tỷ lệ sai phạm mà kiểm toán viên chấp nhận thấp cỡ mẫu cần thiết lớn Tỷ lệ sai phạm thử nghiệm kiểm soát mà kiểm toán viên dự tính xảy tổng thể: Tỷ lệ sai phạm mà kiểm tốn viên dự tính cao cỡ mẫu phải lớn Các nhân tố ảnh hưởng đến xét đoán kiểm toán viên tỷ lệ sai phạm dự tính bao gồm hiểu biết tình hình kinh doanh (đặc biệt thủ tục thực để tìm hiểu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ), thay đổi nhân hệ thống kế toán kiểm soát nội bộ, kết thủ tục kiểm toán kỳ trước kết thủ tục kiểm toán khác áp dụng kỳ Nếu tỷ lệ sai phạm dự tính cao khó có khả giảm rủi ro kiểm sốt Khi kiểm tốn viên thường bỏ qua thử nghiệm kiểm soát Rủi ro kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát thấp thực tế: Rủi ro đánh giá rủi ro kiểm soát thấp thực tế mà kiểm toán viên yêu cầu tăng lên, nghĩa độ tin cậy kiểm toán viên mong muốn mẫu sai sót tổng thể giảm xuống, cỡ mẫu cần thiết tăng lên Số lượng đơn vị lấy mẫu tổng thể: Trong tổng thể lớn, số lượng phần tử tổng thể khơng có ảnh hưởng đến cỡ mẫu Trong tổng thể nhỏ, lấy mẫu kiểm tốn thường lại khơng hiệu phương pháp lựa chọn khác để thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp PHỤ LỤC SỐ 02 Ví dụ nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu thử nghiệm Kiểm toán viên cần cân nhắc nhân tố xác định cỡ mẫu thử nghiệm Nhân tố Ảnh hưởng đến cỡ mẫu Đánh giá kiểm toán viên rủi ro tiềm tàng tăng lên Tăng lên Đánh giá kiểm toán viên rủi ro kiểm soát tăng lên Tăng lên Sử dụng nhiều thử nghiệm cho sở dẫn liệu báo cáo tài Giảm xuống Rủi ro mà kiểm tốn viên kết luận khơng có sai phạm trọng yếu thực tế có Tăng lên Tổng sai sót mà kiểm tốn viên chấp nhận (sai sót bỏ qua) tăng lên Giảm xuống Số tiền sai sót kiểm tốn viên dự tính phát tổng thể tăng lên Tăng lên áp dụng việc phân bổ cho tổng thể (nếu phương pháp thích hợp) Giảm xuống Số lượng đơn vị lấy mẫu tổng thể tăng lên Ảnh hưởng không đáng kể Đánh giá kiểm toán viên rủi ro tiềm tàng: Kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng cao cỡ mẫu cần thiết tăng lên Rủi ro tiềm tàng cao đòi hỏi rủi ro phát cần thiết thấp để giảm rủi ro kiểm tốn xuống thấp đến mức chấp nhận Do cỡ mẫu cần thiết phải tăng lên Đánh giá kiểm toán viên rủi ro kiểm soát: Kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm sốt cao cỡ mẫu tăng lên Ví dụ, mức rủi ro kiểm soát đánh giá cao cho thấy kiểm tốn viên khơng thể dựa vào hoạt động hữu hiệu hệ thống kiểm soát nội liên quan đến sở dẫn liệu cụ thể báo cáo tài Do đó, để giảm rủi ro kiểm tốn xuống thấp đến mức chấp nhận được, kiểm toán viên cần phải đưa mức rủi ro phát thấp phải tin cậy nhiều vào thử nghiệm Việc dựa nhiều vào thử nghiệm dẫn đến cỡ mẫu cần thiết tăng lên Sử dụng thử nghiệm cho sở dẫn liệu báo cáo tài chính: Khi kiểm tốn viên dựa nhiều vào thử nghiệm (kiểm tra chi tiết hay thủ tục phân tích) để giảm rủi ro phát xuống thấp đến mức chấp nhận dẫn đến mức đảm bảo mà kiểm toán viên đặt việc lấy mẫu giảm xuống cỡ mẫu giảm xuống Rủi ro kiểm tốn viên kết luận khơng có sai phạm trọng yếu thực tế có: Nếu kiểm toán viên muốn giảm rủi ro kiểm toán, nghĩa tăng độ tin cậy vào kết mẫu Kết mẫu thấp sai sót thực tế tổng thể, cỡ mẫu cần thiết phải tăng lên Tổng sai sót mà kiểm tốn viên chấp nhận (sai sót bỏ qua): Tổng sai sót mà kiểm tốn viên chấp nhận thấp, cỡ mẫu cần thiết phải lớn Số liệu sai sót mà kiểm tốn viên dự tính phát tổng thể: Kiểm tốn viên dự tính sai sót phát tổng thể lớn cỡ mẫu cần thiết phải tăng lên để đưa ước tính hợp lý số liệu sai sót thực tổng thể Các nhân tố liên quan đến xem xét kiểm toán viên sai sót gồm phạm vi mà giá trị xác định cách chủ quan, kết thử nghiệm kiểm soát, kết thủ tục kiểm toán áp dụng kỳ trước kết thử nghiệm áp dụng kỳ Phân nhóm có biến động lớn giá trị phần tử tổng thể: Cần thực việc phân nhóm phần tử có giá trị gần vào tổng thể con, gọi nhóm Khi tổng thể phân nhóm thích hợp tổng hợp cỡ mẫu nhóm nhỏ cỡ mẫu cho toàn tổng thể, rủi ro lấy mẫu không đổi Số lượng đơn vị lấy mẫu tổng thể: Trong tổng thể lớn số lượng phần tử tổng thể khơng có ảnh hưởng đáng kể đến cỡ mẫu Trong tổng thể nhỏ, lấy mẫu kiểm tốn khơng có hiệu phương pháp khác để thu thập chứng kiểm toán PHỤ LỤC SỐ 03 Phương pháp lựa chọn phần tử mẫu Các phương pháp chủ yếu để lựa chọn phần tử mẫu là: a) Sử dụng chương trình chọn số ngẫu nhiên bảng số ngẫu nhiên; b) Lựa chọn theo hệ thống: Trước hết xác định khoảng cách lấy mẫu tính cách chia số lượng phần tử tổng thể cho cỡ mẫu Giả sử với tổng thể có 10.000 phần tử, cỡ mẫu cần thiết 200 khoảng cách lấy mẫu 50 Sau chọn điểm xuất phát phần tử cách 50 phần tử chọn phần tử vào mẫu Giả sử điểm xuất phát chọn 23, phần tử chọn 23, 73,123, Khi sử dụng phương pháp lựa chọn theo hệ thống, kiểm toán viên cần xác định đơn vị lấy mẫu tổng thể không xếp theo cách mà khoảng cách lấy mẫu trùng hợp với kiểu xếp định tổng thể c) Lựa chọn bất kỳ: Kiểm toán viên lựa chọn phần tử vào mẫu không theo trật tự phải tránh thiên lệch định kiến chủ quan (Ví dụ: bỏ qua phần tử khó tìm ln ln chọn phần tử nằm dòng dòng cuối trang) đồng thời phải đảm bảo cho tất phần tử tổng thể có hội chọn Phương pháp lựa chọn không phù hợp lấy mẫu thống kê Lựa chọn mẫu theo khối việc lựa chọn hay nhiều khối phần tử liên tiếp tổng thể Lựa chọn mẫu theo khối thường sử dụng lấy mẫu kiểm tốn, hầu hết khối có kết cấu tính chất với tổng thể Mặc dù vài trường hợp kiểm tra khối phần tử thủ tục kiểm tốn thích hợp Phương pháp không sử dụng để lựa chọn phần tử mẫu kiểm tốn viên dự tính đưa kết luận toàn tổng thể dựa mẫu./  ... mà kiểm toán viên dự định dựa vào hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ: Mức độ bảo đảm mà kiểm toán viên dự định đạt từ hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội đơn vị cao mức rủi ro kiểm. .. để lựa chọn phần tử mẫu sử dụng bảng số ngẫu nhiên chương trình chọn số ngẫu nhiên, lựa chọn theo hệ thống lựa chọn Phương pháp lựa chọn phần tử mẫu qui định Phụ lục số 03 Thực thủ tục kiểm toán. .. yếu Lấy mẫu kiểm toán 28 Kiểm toán viên định áp dụng lấy mẫu kiểm tốn cho số dư tài khoản loại nghiệp vụ Lấy mẫu kiểm tốn áp dụng phương pháp thống kê phương pháp phi thống kê Lấy mẫu kiểm toán