Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện.DOC

Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện

Trang 1

LỜI NÓI ĐẦU

Kiểm toán BCTC của một doanh nghiệp là công việc đòi hỏi tính khoa học cao, bởi lẽ BCTC được hình thành nên từ các khoản mục, lồng trong đó còn là mối quan hệ hữu cơ giữa các tài khoản, từ đó phản ánh bộ mặt của một doanh nghiệp cho nên để đưa ra ý kiến trung thực và hợp lý về BCTC trong báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải khẳng định được tính trung thực, hợp lý của từng nhân tố cấu thành của BCTC Lẽ đương nhiên, công việc này có thể có những cách tiếp cận khác nhau, song mục đích cuối cùng đó là khẳng định tính trung thực và hợp lý của tổng thể thông qua việc đảm bảo đặc tính này ở cấp bộ phận Thời gian thực tập tại công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam đã cho em cơ hội để tiếp cận việc thực hiện quy trình kiểm toán hoàn chỉnh tại một số khách hàng kiểm toán, có thể nói một cuộc kiểm toán chính là công trình của đoàn kiểm toán, tuy nhiên, để đảm bảo tính chi tiết và cụ thể trong việc nghiên cứu về công tác kiểm toán, em xin được phép chỉ tập trung vào một phần hành kiểm toán, như là một nhân tố cấu thành trong một cuộc kiểm toán.

Chu trình tiền lương và nhân viên là một chu trình không thể thiếu trong hoạt động của bất cứ doanh nghiệp nào, đó không chỉ đơn thuần là nghĩa vụ đãi ngộ của doanh nghiệp đối với nhân viên mà còn ứng với cách thức ghi nhận chi phí, ảnh hưởng đến việc hình thành kết quả lãi lỗ của doanh nghiệp, nói một cách khác, chu trình này không chỉ liên quan đến bảng cân đối kế toán mà còn ảnh hưởng đến con số trên báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp Hơn thế nữa, kiểm toán viên từ đó có thể đưa ra những khuyến nghị để giúp doanh nghiệp có thể hướng tới hoàn thiện hệ thống tuyển chọn về nhân sự, cũng như cách thức hạch toán và quản lý về lương của doanh nghiệp Chính vì tính chất quan trọng đó, khoản mục liên quan đến bảng lương được coi là một khoản mục khó, đòi hỏi sự cẩn thận và tỉ mỉ không chỉ đứng riêng ở góc độ về tính trung thực số liệu mà còn xem xét đến tính logic khi đối chiếu với các phần hành khác có liên quan Nhận thấy được tính phức tạp của phần hành này, em đã cố

Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368

Trang 2

gắng tham khảo các tài liệu kiểm toán của công ty, cũng như tham vấn từ các anh chị đã từng tham gia thực hiện phần hành này để có thêm được những hiểu biết về các công việc cụ thể cũng như trình tự thực hiện và nội dung của các công việc để đi đến mục đích cuối cùng là xác minh của kiểm toán về tính trung thực, hợp lý của BCTC, và có thể từ đặc điểm của kế toán tại doanh nghiệp, bày tỏ ý kiến để khách hàng có thể quản lý tốt hơn và khắc phục được những sai sót hoặc lược giản hệ thống cồng kềnh không cần thiết trong việc hạch toán.

Đây chính là những tiền đề giúp em lựa chọn đề tài cho chuyên đề thực tập tốt

nghiệp là: Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán

BCTC do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện

Nội dung chuyên đề thực tập tốt nghiệp gồm hai chương:

Chương 1: Thực trạng quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhânviên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thựchiện

Chương 2: Nhận xét và các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán chutrình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Ernst &Young Việt Nam thực hiện

CHƯƠNG 1: THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CHU TRÌNHTIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI

Trang 3

CHÍNH DO CÔNG TY TNHH ERNST & YOUNG VIỆT NAM THỰCHIỆN

1.1Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểmtoán báo cáo tài chính của công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam

Trước khi bắt đầu thực hiện một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định rõ ràng mục tiêu của cuộc kiểm toán đó, bắt đầu từ những mục tiêu chung cho đến những mục tiêu cụ thể cho từng phần hành kiểm toán, kết hợp với những hiểu biết về đơn vị để quyết định mục tiêu trọng yếu và cần tập trung vào phần hành nào Mục tiêu kiểm toán giúp kiểm toán viên xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán phù hợp, từ đó xác định khối lượng công việc, thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp phục vụ cho việc thực hiện kiểm toán và hoàn thành công việc trong tiến độ.

Khi tiến hành kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên theo các thủ tục được thiết kế sẵn của công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam.

Trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, cụ thể các mục tiêu kiểm toán được xác định như sau:

Mục tiêu kiểm toán chung: Khẳng định tính trung thực hợp lý của các nghiệp vụ

liên quan đến tiền lương và nhân viên, phù hợp với nguyên tắc và chế độ kế toán hiện hành, để có đủ bằng chứng kết luận về con số của các khoản mục phải trả liên quan đến tiền lương trên BCTC của đơn vị.

Trang 4

Bảng 1.1: Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên của công ty TNHH Ernst &Young Việt Nam

Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên

Mục tiêu về tài chính (Cơ sở dẫn liệu)

Tính hiện hữu, tính trọn vẹn, tính đo lường của chi phí tiền lương

Tính trọn vẹn, tính định giá, tính quyền và nghĩa vụ của số dư cuối kỳ phải trả lương nhân viên và các khoản trích theo lương.

Mục tiêu về thực hiện (Thời gian/Chi phí/Chất lượng) Tính toán chi phí tiền lương một cách chính xác.Mục tiêu về tuân thủ

Tuân thủ theo Luật Lao động và những văn bản luật có liên quan liên quan đến việc chi trả lương của Chính phủ Việt Nam.

Trong đó, cụ thể:

Tính trọn vẹn: Những khoản phải trả công nhân viên phát sinh trong kỳ đã được

hạch toán đầy đủ trên sổ sách kế toán của đơn vị.

Tính hiện hữu: Số dư phải trả công nhân viên, tức con số được trình bày trên

BCTC là có thực, là kết quả của các nghiệp vụ thực tế đã phát sinh trong niên độ tài chính.

Tính phân loại và trình bày: Việc hạch toán chi phí vào khoản phải trả công

nhân viên (TK 334), và các khoản trích theo lương (TK 3382, 3383, 3384, TK BHTN) là đúng đắn, phù hợp với tính chất hạch toán của tài khoản.

Tính chính xác cơ học: Việc đặt công thức tính lương (kế toán trên excel) và các

khoản trích theo lương là đúng đắn, các công thức cộng tổng là đầy đủ và không bỏ sót để đảm bảo con số tổng hợp cuối cùng được tính toán chính xác.

Tính định giá: Việc tính toán lương theo quy định đã đúng hay chưa, mức lương

cơ bản áp dụng như thế nào, có đúng như trong hợp đồng lao động hay không (chọn

Trang 5

mẫu để xem xét việc thực hiện này, chủ yếu được thực hiện trong thử nghiệm kiểm soát).

Tính quyền và nghĩa vụ: Số dư của TK 334 và 338 thể hiện nghĩa vụ của đơn vị

về chi trả tiền lương và thực hiện việc quản lý các khoản trích theo lương Đặc biệt trong phần hành này, kiểm toán viên phải hết sức chú ý đến việc trích thuế thu nhập cá nhân của nhân viên có ký hợp đồng với công ty theo văn bản pháp luật, thông tư mới nhất ban hành và được áp dụng hiện hành Đặc biệt, phần lương còn có liên hệ đến phần thuế và các khoản phải nộp Nhà nước, cụ thể là thuế thu nhập cá nhân (TK 3335), trong phần kiểm toán này sẽ đề cập đến việc kiểm toán tính thuế thu nhập cá nhân, để thể hiện tính gắn kết của các khoản mục.

Như vậy, việc xác định mục tiêu kiểm toán trong chu trình tiền lương và nhân viên, đi từ tính có thực của các nghiệp vụ, cho đến tính có thực của số dư cuối kỳ trên bảng cân đối kế toán Kiểm toán viên phải xác định được đối với doanh nghiệp được kiểm toán, phần chi phí chiếm tỷ trọng bao nhiêu, ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh như thế nào Trả lời được những câu hỏi đó, nghĩa là kiểm toán viên có thể xác định được tính chất quan trọng của chu trình trong hoạt động của đơn vị được kiểm toán, cũng như phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục phải trả công nhân viên và các khoản trích theo lương trên bảng cân đối kế toán.

1.2Đặc điểm kế toán nghiệp vụ tính lương và chi trả lương, các khoảntrích theo lương ở khách thể kiểm toán của Công ty TNHH Ernst & Young ViệtNam có ảnh hưởng đến kiểm toán

Trong phần hành kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, điều quan trọng đó là kiểm toán viên phải tìm hiểu được đặc điểm kế toán của đơn vị được kiểm toán để nắm bắt được rủi ro tiềm tàng cũng như rủi ro kiểm soát đối với chu trình này Từ đó, kiểm toán viên có thể khoanh vùng và tập trung, chú ý đến những phần mà theo nhận định có thể sai phạm

Trang 6

Khi tiến hành xem xét cách thức vận hành của một hệ thống, mà ở đây được đề cập đến là chu trình nhân viên, kiểm toán viên phải tìm hiểu về chính sách chi phối hoạt động của hệ thống, từ chính sách của Nhà nước cho đến những quy định có tính tổ chức của doanh nghiệp bằng cách xem xét hệ thống thông tư, văn bản tính và trích lập lương được đơn vị sử dụng và tính cập nhật của các văn bản này (mức trợ cấp thất nghiệp…), ví dụ như trong thời gian gần đây, việc doanh nghiệp cũng như cá nhân phải đóng thêm bảo hiểm trợ cấp thất nghiệp cho người lao động cũng như họ phải trích thêm từ lương của mình để chi trả cho loại bảo hiểm bảo vệ quyền lợi người lao động này Từ đó, nhận định về tính cập nhật thông tin và thực hiện thông tư, như quyết định về tăng mức lương cơ bản của Nhà nước, các thông tư hướng dẫn về thuế, như thuế thu nhập doanh nghiệp và đặc biệt trong thời gian gần đây khi có những điều chỉnh về thuế thu nhập cá nhân thì vấn đề này đang hết sức được quan tâm và các cuộc kiểm toán cũng chú trọng hơn đến việc thực hiện thể hiện tính cập nhật và sự hiểu biết của doanh nghiệp đối với thông tư Đối với những chính sách quy định ở đơn vị, kiểm toán viên phải đánh giá được tính tuân thủ luật, tính hợp lý, tính hiệu quả của quy định, liệu quy định có gây cản trở cho việc hạch toán, thực hiện các chế độ đãi ngộ dành cho nhân viên hay không.

Khi đảm bảo được nền tảng hạch toán của chu trình, kiểm toán viên phải đi sâu vào soát xét tính hiệu lực của chính sách trong việc thực hiện, được thể hiện ở công tác tổ chức kế toán Bắt đầu từ những thông tin tổng quan về người tiến hành thực hiện các công đoạn thuộc quy trình, từ đó có kết luận về tính phân công, phân nhiệm và phân cách trách nhiệm, cũng như khả năng sai sót, gian lận có thể xảy ra từ tính chất tổ chức kế toán này.

Đi sâu hơn vào công tác tổ chức kế toán tiền lương và nhân viên, kiểm toán viên có thể xem xét hình thức kiểm soát hồ sơ nhân viên để chi trả lương, việc cập nhật danh sách và quản lý về cấp bậc lương, lương cơ bản để trích lập bảo hiểm, các yếu tố liên quan đến thuế thu nhập cá nhân bằng cách phỏng vấn khách hàng và cập nhật

Trang 7

những quyết định có liên quan đến vấn đề chi trả lương từ Ban giám đốc của đơn vị để đối chiếu việc thực hiện và hiểu biết thêm về quy chế thực hiện Đồng thời, kiểm toán viên phải đánh giá được quy mô thực hiện chu trình thông qua số lượng nhân viên của đơn vị, việc phân chia thành tổ đội, phòng ban để nhận định được tính hợp lý trong tổ chức công tác kế toán, ví dụ như quy mô nhân viên ở doanh nghiệp quá lớn nhưng doanh nghiệp không ưu tiên nhân sự kế toán thực hiện riêng phần hành này mà giao cho một nhân viên kế toán cùng lúc thực hiện nhiều phần hành

Cụ thể vào việc thực hiện công tác kế toán, tức là đi từ hệ thống TK kế toán được thiết lập sử dụng, các tiểu khoản được áp dụng có phù hợp với quy mô hay không, quy trình xử lý các chứng từ kế toán của doanh nghiệp, những đặc điểm này của hệ thống sẽ góp phần giúp kiểm toán viên đánh giá được mức rủi ro, khả năng gian lận đối với việc thực hiện chu trình tiền lương và nhân viên của đơn vị Trước hết, kiểm toán viên phải nắm bắt được chu trình luân chuyển ở trong doanh nghiệp để có thể kết hợp một cách khoa học kiểm tra những vấn đề phát sinh trong doanh nghiệp và ghi chú những điểm có khả năng xảy ra sai phạm.

Trang 8

Sơ đồ 1.1 Sự cấu thành và chu chuyển của tiền lương nhân viên

Thông thường, tiền lương chỉ được ghi nhận là chi phí khi đã có lao động sống phát sinh của người lao động trong kỳ, như vậy kế toán phải ghi nhận khoản phải trả đối với những lao động sống phát sinh mà chưa được chi trả, chính vì lẽ đó, đối với phần hành này, kiểm toán viên cần đặc biệt chú ý tới việc ghi nhận phải trả để phản ánh đúng chi phí phát sinh trong kỳ, dẫn tới việc tính toán đúng đắn giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp để có được con số phản ánh trung thực tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị (lãi, lỗ).

Từ đó, kiểm toán viên phải xác định được tính trung thực, hợp lý của các khoản mục tương ứng trích theo lương (BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ) cũng như các khoản trích thuế thu nhập cá nhân với những đối tượng được cơ quan Thuế quy định.

Trang 9

Kiểm toán viên cần quan tâm đến việc thực hiện chi trả lương để đảm bảo tiêu chí của phần hành này là đúng người-đúng thời gian-đúng lượng Nghĩa là kiểm toán viên phải xem xét các giấy tờ, thủ tục từ thông lệ quy định của công ty (ngày trả lương, mức thưởng, phương thức thanh toán,…) cho đến việc thực hiện trong thực tế thông qua các giấy tờ kế toán (bảng tính lương, bảng chi trả lương, chữ ký của những người có thẩm quyền, chữ ký ký nhận của nhân viên), ngoài ra còn cần phải chú ý đến việc xử lý các khoản giữ lương, hoặc chưa chi trả cho nhân viên trong trường hợp họ chưa kịp ký nhận

Như thế, trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên phải vạch ra được trình tự thực hiện chu trình tiền lương và nhân viên của đơn vị, thủ tục này được gọi là “walkthrough”, tức vạch ra sơ đồ, thể hiện các bước từ lúc bắt đầu cho đến khi kết thúc chu trình Phần này sẽ được trình bày chi tiết hơn ở trong các bước thuộc quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC dưới đây.

1.3Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểmtoán báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện

1.3.1 Chuẩn bị kiểm toán

Phân công công việc

Đoàn kiểm toán gồm 4 người Danh sách được lập nên trước khi tiến hành kiểm toán để trình giám đốc kiểm toán phê duyệt Trong đó phần hành kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do một trợ lý kiểm toán bậc 2 (staff 2) thực hiện, việc phân công được dựa trên tài liệu “Phân công công việc” (Work allocation), phần hành được đánh ký hiệu là VB-payroll, giấy tờ làm việc của kiểm toán đều được chuẩn bị bằng Tiếng Anh để phục vụ cho việc kiểm soát chất lượng hàng năm do Ernst & Young khu vực Châu Á- Thái Bình Dương tiến hành Mọi giấy tờ được trích dẫn sau đây đều đã được dịch từ bản gốc Tiếng Anh sang Tiếng Việt, bên cạnh đó, để đảm bảo tính bí mật về thông tin cho khách hàng, tên của Công ty được kiểm toán sẽ không được công bố,

Trang 10

thay vào đó, tên ABC sẽ được dùng đại diện cho tất cả tài liệu kiểm toán được sử dụng trong bài chuyên đề thực tập tốt nghiệp này.

Trong đó, công ty TNHH ABC là một doanh nghiệp kinh doanh về năng lượng, trực tiếp sản xuất than và các nguồn năng lượng chất đốt khác để cung cấp trên thị trường trong và ngoài nước.

Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là một công đoạn hết sức quan trọng trong một cuộc kiểm toán Có thể coi đây là tiền đề cho việc thực hiện kiểm toán, bởi những công việc mang tính nền tảng được thực hiện trong giai đoạn này Chuẩn bị kiểm toán cho một cuộc kiểm toán nói chung là việc tìm hiểu hệ thống và xác lập các mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC, còn đối với cá thể phần hành tiền lương và nhân viên, công việc cụ thể được thực hiện để đạt được mục đích tìm hiểu về:

Đặc điểm về quy mô nhân sự của khách hàng

Tìm hiểu quy mô nhân sự của khách hàng là bước đầu tiên để xác định tính trọng yếu của khoản mục phải trả công nhân viên trên bảng cân đối kế toán, cũng như khả năng sai phạm khi hạch toán của kế toán Trong cuộc kiểm toán cho công ty TNHH ABC cho năm tài chính kết thúc vào ngày 31 tháng 12 năm 2009, kiểm toán viên đã tiến hành yêu cầu cung cấp thông tin và tài liệu thống kê từ phía phòng nhân sự để nắm được số nhân viên của công ty, bước nàu có thể giúp kiểm toán viên thực hiện thủ tục ước lượng từ một tháng lương đến cả năm và xác định mức thu nhập trung bình để xem xét về tính hợp lý của con số trong phần thủ tục phân tích sẽ được thực hiện trong giai đoạn sau Tuy nhiên, ở giai đoạn này, tìm hiểu đặc điểm quy mô nhân sự cho phép kiểm toán viên biết được mức độ phức tạp của các nghiệp vụ liên quan, tính trọng yếu của khoản mục, từ đó có những quyết định trong phân công nhiệm vụ cho thành viên thuộc đoàn kiểm toán Công ty TNHH ABC là một công ty có lượng công nhân và nhân viên hành chính lớn, trong năm 2009 có biến đổi lớn về nhân sự (từ 251 tại tháng 1 lên đến 580 vào tháng 12) vì có hình thành thêm nhà máy mới.

Trang 11

Bảng 1.2 Thống kê về số nhân viên trong 12 tháng trong năm 2009 của công ty

Tìm hiểu về tổ chức phòng ban, tổ chức sản xuất, bố trí nhân sự

Sau khi tìm hiểu về quy mô nhân sự, kiểm toán viên đã có cái nhìn tổng thể về đơn vị, ngay sau đó, kiểm toán viên đã tiến hành tìm hiểu chi tiết hơn về việc tổ chức phòng ban, bố trí tổ chức sản xuất, phân chia nhân sự ứng với việc đặt mã TK để dễ dàng cho việc hạch toán Tại công ty TNHH ABC, nhân sự gồm nhân viên quản trị cấp cao (Ban giám đốc), nhân viên hành chính (thuộc phòng tổ chức, phòng kế toán, phòng vật tư) và công nhân (thuộc bộ phận sản xuất và bộ phận kho vận) Ngoài ra công ty còn có một số nhân viên có nhiệm vụ nấu bữa trưa cho nhân viên và công nhân, chi phí này được hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp.

Bộ phận sản xuất gồm có công nhân sản xuất tại phân xưởng chính, công nhân sản xuất tại lò than cốc số 7 và 8 (được bắt đầu mở ra từ tháng 10) và công nhân tuyển than (bắt đầu được tuyển dụng từ tháng 11) Điều này sẽ tương ứng với hạch toán đầu tài khoản chi phí của đơn vị Kiểm toán viên dựa vào đặc điểm tìm hiểu này để đối chiếu và tạo mối liên hệ từ thực tế đến hạch toán của công ty TNHH ABC.

Trang 12

Sơ đồ 1.2 Cơ cấu tổ chức nhân sự của công ty TNHH ABC

Tìm hiểu về công tác kế toán tiền lương tại đơn vị

Công tác kế toán tiền lương nói chung đó là việc thực hiện ghi sổ, chi trả tiền lương ở đơn vị Bắt đầu từ người tiến hành, những người có liên quan, thủ tục cần thiết thực hiện ghi sổ, chi trả Hình thức hạch toán ghi sổ, hình thức chi trả, định kỳ chi trả Việc tìm hiểu này bao gồm cả phương pháp tính lương được áp dụng tại đơn vị được kiểm toán.

Từ tháng 9 năm 2007, Nhà nước ta đã bắt đầu thực hiện chi trả lương qua tài khoản cho cán bộ công nhân viên chức, và bắt đầu triển khai mở màn việc chi trả lương qua hệ thống TK ngân hàng, do đó xuất hiện hai hình thức chi trả tiền lương cho nhân viên, đó là chi trả bằng tiền mặt và chi trả thông qua TK của nhân viên Như thế, để kiểm tra được việc chi trả lương cho nhân viên, đồng nghĩa với mục tiêu kiểm tra về tính có thực của nghiệp vụ phát sinh, hay còn được biết đến như thủ tục kiểm tra nhân viên khống, kiểm toán viên phải có hai hướng nhìn nhận đối với hai phương thức chi

Trang 13

Cụ thể, đối với chi trả lương trực tiếp bằng quỹ tiền mặt, kiểm toán viên phải quan tâm đến thủ tục chi trả và nhận tiền lương của công ty, quy trình này có đảm bảo sự phân tách trách nhiệm, khả năng gian lận, biển thủ có thể xảy ra hay không.

Mặt khác, đối với chi trả lương qua hệ thống TK ngân hàng, kiểm toán viên phải tiến hành đối chiếu việc lập bảng lương tương ứng với quản lý số TK của từng cá nhân, thông qua đó có thể kiểm tra thông qua sổ phụ của ngân hàng, được coi như là bằng chứng về nhận tiền lương của nhân viên công ty.

Tại công ty TNHH ABC, tiền lương theo tháng được chia làm 2 kỳ để nhân viên nhận trong tháng, kỳ một vào giữa tháng (ngày 15) và kỳ 2 vào đầu tháng sau Tiền lương được chi trả theo hình thức chi trả trực tiếp, tức bằng tiền mặt thông qua thủ quỹ của đơn vị.

Ở bước này, nhân viên kiểm toán cập nhật hệ thống tài khoản hạch toán và quy trình hướng dẫn hạch toán ở đơn vị.

Tài khoản được sử dụng để hạch toán chu trình tiền lương và nhân viên:

TK 3341: Phải trả công nhân viên, TK này không chi tiết ra cho từng bộ phận, nghĩa là không có sự tương ứng giữa phân chia TK chi phí phát sinh về nhân viên đối

Tài khoản hạch toán chi phí liên đới với các TK phải trả công nhân viên và các khoản phải trích theo lương

TK 62211: Hạch toán chi phí tiền lương của công nhân xưởng than cốc 7 và 8 TK 62213: Hạch toán chi phí tiền lương của công nhân tuyển than

TK 627111: Hạch toán lương công nhân phân xưởng chế biến TK 642817: Hạch toán chi phí lương nhân viên hành chính

Trang 14

Bố trí nhân sự kiểm toán thực hiện phần hành

Sau khi đã tìm hiểu những đặc điểm về nhân viên trong đơn vị, lúc này kiểm toán đã có kết luận ban đầu về tính trọng yếu của khoản mục tiền lương và nhân viên Trước đó, kiểm toán viên đã tính ra được mức trọng yếu ban đầu cho toàn bộ BCTC, từ đó phân bổ vào khoản mục tiền lương và nhân viên.

Đây là phần hành đòi hỏi những hiểu biết từ bảo hiểm đến thuế thu nhập để thực hiện công việc đối chiếu và tính toán lại của kế toán Là một doanh nghiệp sản xuất, do đó chi phí về tiền lương nhân viên chiếm một phần quan trọng đối với doanh nghiệp, và như đã biết, chi phí này có liên quan đến phát sinh và những biến động trong năm của TK 334 và TK 338, do đó tuy số dư cuối lỳ của các TK này thông thường không quá lớn, nhưng tính logic và gắn kết của nó đối với các phần hành khác (giá vốn, hàng tồn kho) lại cực kỳ quan trọng, do đó phần hành này được giao cho trợ lý kiểm toán đã có kinh nghiệm về thực hiện phần hành này tiến hành kiểm toán.

Lập kế hoạch và thiết kế các thủ tục kiểm toán

Cuối cùng, song song với việc đưa ra kế hoạch kiểm toán tổng quát, kế hoạch kiểm toán chi tiết cho từng phần hành cũng được thiết lập ra.

Cũng trong giai đoạn này kiểm toán viên đưa ra các mức trọng yếu xác lập áp dụng cho kiểm toán BCTC tại công ty TNHH ABC dựa vào tổng tài sản

Trang 15

Bảng 1.3 Các nghiệp vụ liên quan đến phần hành tính lương tại công ty TNHH ABC

STT Miêu tả những thay đổi trọng yếu đối với chu trìnhCông nghệ thông tin vàoMiêu tả ứng dụngnhững bước trọng yếu thuộcchu trình

1Tuyển dụng hoặc cho thôi việc được phê duyệt Giám đốc hoạt động

2Mức lương được kiểm tra và phê duyệt Giám đốc hoạt động

3Thẻ hoặc báo cáo chấm công được chuẩn bị và thông tin

được nhập vào hệ thống bảng lương Chương trình ghi nhận số lượng sản phẩm hoàn thành của nhân viên

4Thẻ thời gian được kiểm tra và phê duyệt Bộ phận nhân sự

5Tính toán bảng lương sử dụng mức lương được lưu

6

Bảng tính lương được chuẩn bị Kế toán lương

hoạt động

8Trả lương được thực hiện thông qua chuyển khoản Kế toán lương

9Nghiệp vụ được ghi nhận vào hệ thống Kế toán lương

Những tài khoản có liên quan đến kiểm toán bảng lương

Chi phí tiền lươngTài khoản phải trả

Thuế thu nhập cá nhân và BHXH và BHYT, BHTN.

Trang 16

Bảng 1.4 Bảng kế hoạch thực hiện thủ tục rà soát từ đầu đến cuối đối với nghiệp vụ về bảng lươngcủa công ty TNHH ABC

a Quá trình thực hiện từ đầu đến cuối bao gồm toàn bộ

Lên báo cáo

Những nghiệp vụ đơn lẻ và hoạt động kiểm soát tương ứng

Điểm bắt đầu và kết thúc của chu trình tiền lương và nhân viên

Điểm bắt đầu của chu trình: Hợp đồng lao động, báo cáo về tìnhhình thực hiện của nhân viên, bảng theo dõi thời gian.

Điểm kết thúc của chu trình: Tiền lương được trả cho người lao động, chi phí tiền lương được ghi nhận vào sổ cái.

b Tiến hành phỏng vấn nhân viên của Công ty về hiểubiết của họ về những thủ tục theo quy định và thủ tục kiểm soát đểxác định chu trình xử lý số liệu, lên sổ là đúng với bản chất nghiệp

c Lưu ý những ngoại lệ đối với thủ tục cũng như hệ thống

d Nếu chúng tôi xác định mức rủi ro kiểm soát theo kếhoạch ít hơn mức tối đa hoặc chúng tôi tiến hành kiểm toán liên kết,thì chúng tôi đã xác định chất lượng của bằng chứng thu được trongquá trình thực hiện thủ tục “từ đầu đến cuối” phù hợp với việc xácđịnh tính hiệu lực của thiết kế hệ thủ tục kiểm soát và xác định thủtục kiểm soát có được tiến hành hay không.

e Sử dụng cùng một nguồn tài liệu và công nghệ thôngtin mà nhân viên của khách hàng sử dụng trong việc xử lý cácnghiệp vụ.

f Những câu hỏi của chúng tôi đối với nhân viên củaCông ty bao gồm những câu hỏi mang tính chất hướng theo để xácđịnh được những lỗ hổng trong kiểm soát hoặc dấu vết của gianlận.

g Khi chúng tôi xác định những thay đổi lớn trong việcthực hiện xử lý nghiệp vụ, chúng tôi xác định bản chất của thay đổiđể xem xét việc thực hiện thủ tục “từ đầu đến cuối” đối với cảnghiệp vụ được xử lý trước và sau thay đổi này.

Xác định rủi ro kiểm toán kết hợp

Trang 17

Giai đoạn tìm hiểu khách hàng giúp cho kiểm toán viên có được đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, từ đó xác định được rủi ro kiểm toán kết hợp, ở đây công ty TNHH ABC tuy có quy mô nhân sự tương đối lớn nhưng cách thức kiểm soát thông qua quy trình xét duyệt và thực hiện, cũng như công ty TNHH ABC đã được kiểm toán vào năm tài chính 2008, do đó kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm soát là thấp Mục tiêu của việc xác định rủi ro kết hợp chính là để kiểm toán viên nắm bắt được rủi ro thực hiện kiểm toán được thể hiện thông qua mối quan hệ giữa các loại rủi ro này

1.3.2 Thực hiện kiểm toán

1.3.2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát

Thử nghiệm kiểm soát là một trong những công việc được thực hiện để khẳng định tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị Thử nghiệm này chỉ được áp dụng khi kiểm toán viên có sự tin cậy cao vào hệ thống của đơn vị Như thế, thử

Trang 18

nghiệm này sẽ không được áp dụng đối với đơn vị có hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là yếu- tức không thể tin tưởng để dựa vào đó thực hiện kiểm toán

Xem xét và đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ

Tìm hiểu quy trình về tiền lương nhân viên bằng cách chọn ra 2 nhân viên của công ty TNHH ABC, truy xuất các tài liệu đi từ hợp đồng lao động, bảng chấm công, bảng tính lương, giấy tờ nghỉ (nghỉ thai sản, nghỉ phép, nghỉ ốm, nghỉ hết nguyên vật liệu,…) đến giấy tờ thanh toán lương.

Công ty TNHH ABC là khách hàng kiểm toán năm thứ ba của công ty, trong cuộc kiểm toán gần đây, kiểm toán viên đã đánh giá hệ thống kiểm soát của ABC là có hiệu lực, vì thế trong cuộc kiểm toán cho năm tài chính 2009, kiểm toán viên quyết định tiếp tục thực hiện thử nghiệm kiểm soát.

Nếu có ngoại lệ khác với đánh giá ban đầu, phải tăng cương thử nghiệm cơ bản Thử nghiệm kiểm soát thường được tiến hành trong giai đoạn kiểm toán giữa kỳ, cụ thể trong giai đoạn này, kiểm toán viên sử dụng đến những kỹ thuật kiểm toán,

Đối với những doanh nghiệp sử dụng phần mềm kế toán để thực hiện công tác kế toán, kiểm toán viên có thể sử dụng CAAT (Computer-Assisted Audit Techniques) để kiểm tra hệ thống của đơn vị bằng cách cài vào hệ thống một phần mềm kiểm toán để xem xét tính chính xác trong việc xử lý số liệu Việc xem xét hệ thống công nghệ thông tin của đơn vị là điều cực kỳ quan trọng, sự trung thực của số liệu chỉ là một phần bảo đảm tính trung thực của BCTC, vấn đề xử lý số liệu của phần mềm là phần còn lại để đảm bảo điều đó, và với khối lượng tính toán khổng lồ, kiểm toán viên

Trang 19

không thể tiến hành tự xử lý toàn bộ để đảm bảo con số cuối cùng trên BCTC, khi đó phần mềm được cài vào hệ thống để phát hiện và báo lỗi những bất thường xảy ra trong hệ thống sẽ giúp việc kiểm tra vấn đề kiểm soát của doanh nghiệp và ước đoán mức rủi ro kiểm soát của doanh nghiệp.

Bảng các câu hỏi là sản phẩm thường thấy của giai đoạn này, kiểm toán viên thông qua quá trình quan sát, phỏng vấn, thực hiện lại để có thể tổng hợp thực tiễn kiểm soát của doanh nghiệp Đối với phần hành lương, việc tiến hành thủ tục kiểm soát sẽ tương ứng với việc thực hiện việc phân tích về tất cả các đặc điểm về hệ thống kiểm soát, hệ thống vận hành của doanh nghiệp, môi trường doanh nghiệp cho tới tính liêm chính của thành viên Ban giám đốc.

Thông thường việc kiểm soát hệ thống nội bộ sẽ được đi kèm với việc quan sát và xác định rủi ro gian lận của doanh nghiệp.

Trang 20

Bảng 1.6 Kết cấu bảng kết luận về thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận tại công ty TNHH ABC

Bảng kết luận về thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận tại công ty TNHH ABC

Phần 1 – Xem xét thành phần của Hệ thống kiểm soát nội bộ ở mức doanh nghiệp

* Môi trường kiểm soát

-Tính liêm chính, giá trị đạo đức, và hành xử của các nhà quản trị cấp cao -Tính chất hoạt động và ý thức kiểm soát của Nhà quản lý

-Sự quan tâm của nhà quản trị đến tính cạnh tranh, khả năng của doanh nghiệp -Sự tham gia Ban giám đốc và/ hoặc Ủy ban kiểm toán (hay Cơ quan có thẩm quyền giám sát) vào việc giám sát và điều hành

-Cơ cấu tổ chức và tính phân quyền và trách nhiệm -Chính sách nguồn nhân lực

* Xác định rủi ro

* Hoạt động kiểm soát, thông tin và liên lạc * Giám sát

Phần 2 – Xác định khả năng rủi ro của sai phạm trọng yếu do cố tình gian lận

* Thảo luận trong đoàn kiểm toán

* Nhân tố rủi ro liên quan đến gian lận trong BCTC * Nhân tố rủi ro liên quan đến khả năng biển thủ tài sản * Kết quả của thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch

* Phỏng vấn các nhà quản trị cấp cao, Ủy ban kiểm toán (hoặc cơ quan có thẩm quyền), Kiểm toán nội bộ và các thành phần khác

* Các thông tin khác.

Trang 21

Trên đây là nội dung đầy đủ của thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận, tuy nhiên đối với từng khách hàng cụ thể, kiểm toán viên chỉ thực hiện một phần nội dung của thủ tục kiểm toán, nhấn mạnh vào tính trọng yếu và ứng dụng phù hợp với đặc thù của doanh nghiệp Cụ thể về chu trình tiền lương và nhân viên, phần thủ tục kiểm soát sẽ giúp cho kiểm toán viên kết luận về tính hiệu quả trong việc thực hiện tính toán và chi trả lương cho nhân viên Có thể nói, thủ tục kiểm soát mang tính hệ thống, mọi thủ tục cũng như kết luận tương ứng đều phục vụ cho việc đưa ra phương án về thủ tục kiểm toán cần áp dụng, đối với công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam, thể hiện tính thận trọng nghề nghiệp cao, vì thế khi tiến hành thủ tục kiểm soát, kết luận về hệ thống kiểm soát nội bộ chỉ ở mức đánh giá tối đa là khá Khi thực hiện thủ tục kiểm soát, phân tích ảnh hưởng của từng nội dung của thủ tục đến việc kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên nói riêng.

Cụ thể, khi tiến hành kiểm toán công ty TNHH ABC, kiểm toán viên đã thực hiện thủ tục này theo nội dung đã được liệt kê ở trên.

Thứ nhất, là về môi trường kiểm soát, cụ thể từ tính liêm khiết của bảnthân nhà quản trị cho đến trách nhiệm, sự tham gia vào việc xây dựng doanhnghiệp, vào hoạt động điều hành, giám sát của doanh nghiệp.

Kiểm toán viên sử dụng các mẫu câu hỏi để quyết định tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát

 Doanh nghiệp có quy định bằng văn bản về nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp đối với toàn bộ nhân viên hay không?

 Môi trường doanh nghiệp có nhấn mạnh tầm quan trọng của tính liêm chính và hành xử đạo đức hay không? Ví dụ, những người có hành động bạo lực có ngay lập tức bị sa thải hay không?

 Nhà quản lý có thể hiện như một tấm gương tốt đối với nhân viên hay không?

 Nhà quản lý cấp cao có luôn giữ những chuẩn mực cao nhất?

Bảng kết luận về thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận tại công ty TNHH ABC

Phần 1 – Xem xét thành phần của Hệ thống kiểm soát nội bộ ở mức doanh nghiệp

* Môi trường kiểm soát

-Tính liêm chính, giá trị đạo đức, và hành xử của các nhà quản trị cấp cao -Tính chất hoạt động và ý thức kiểm soát của Nhà quản lý

-Sự quan tâm của nhà quản trị đến tính cạnh tranh, khả năng của doanh nghiệp -Sự tham gia Ban giám đốc và/ hoặc Ủy ban kiểm toán (hay Cơ quan có thẩm quyền giám sát) vào việc giám sát và điều hành

-Cơ cấu tổ chức và tính phân quyền và trách nhiệm -Chính sách nguồn nhân lực

* Xác định rủi ro

* Hoạt động kiểm soát, thông tin và liên lạc * Giám sát

Phần 2 – Xác định khả năng rủi ro của sai phạm trọng yếu do cố tình gian lận

* Thảo luận trong đoàn kiểm toán

* Nhân tố rủi ro liên quan đến gian lận trong BCTC * Nhân tố rủi ro liên quan đến khả năng biển thủ tài sản * Kết quả của thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch

* Phỏng vấn các nhà quản trị cấp cao, Ủy ban kiểm toán (hoặc cơ quan có thẩm quyền), Kiểm toán nội bộ và các thành phần khác

* Các thông tin khác.

Trang 22

 Nhà quản lý có ra những quyết định phù hợp để phản hồi lại các phòng ban từ những chính sách và thủ tục được ký duyệt hay từ quy định đạo đức nghềnghiệp hay không?

 Nhà quản lý có dành sự quan tâm phù hợp đến bộ phận kiểm soát nội bộ,trong đó bao gồm kiểm soát công nghệ thông tin hay không?

 Có tình trạng một hoặc rất ít người chi phối quyền quản lý mà không có sự tham khảo hiệu quả từ phía Ban giám đốc hay ủy ban kiểm soát (hoặc bộ phận có trách nhiệm điều hành) hay không?

 Nhà quản trị có trao đổi với kiểm toán viên về những vấn đề quan trọng liên quan đến kiểm soát nội bộ và thực hiện kế toán, hay họ thường xuyên có những bất đồng (hoặc, với cuộc kiểm toán năm đầu, ban giám đốc có mâu thuẫn với kiểm toán viên tiền nhiệm)?

 Nhân viên kế toán, tài chính và công nghệ thông tin có đủ năng lực và được đào tạo đầy đủ để xử lý được với những vấn đề phức tạp đặc thù của hoạt động doanh nghiệp hay không? Những sai sót lặp lại có được khắc phục bằng việc thay đổi nhân sự hay hệ thống hay không?

 Nhà quản lý có cam kết cung cấp nhân viên kế toán, tài chính, và công nghệ thông tin để đáp ứng sự tăng trưởng hay tính phức tạp của loại hình doanh nghiệp cũng như yêu cầu từ phía nhà đầu tư hay không?

 Nhân viên kế toán, tài chính, công nghệ thông tin có đạt được những kỹ năng nghề nghiệp để tiếp nhận những thay đổi mới về kế toán, luật, hay hệ thống công nghệ thông tin hay không?

 Thành viên thuộc ủy ban kiểm soát có kinh nghiệm và những phẩm chất

Trang 23

 Liệu ủy ban kiểm soát (và/hoặc ban giám đốc) có dành sự quan tâm phù hợp đến việc giám sát rủi ro kinh doanh ảnh hưởng đến doanh nghiệp và quy trình xác định rủi ro của nhà quản lý (bao gồm cả rủi ro gian lận) hay không?

 Thành viên ban giám đốc có sự thay đổi thường xuyên hay không?

 Có cơ cấu phù hợp trong phân công việc quản lý dữ liệu, bao gồm nhữngngười có thẩm quyền bắt đầu và/ hoặc thay đổi nghiệp vụ hay không?

 Doanh nghiệp có tiêu chuẩn và thủ tục phù hợp để thuê mướn, đào tạo, khuyến khích, đánh giá, đề đạt, bồi thường, chuyển giao hay cho thôi việc đối với nhân viên (đặc biệt là trong hệ thống kế toán, tài chính, và công nghệ thông tin)?

 Doanh nghiệp có những hướng dẫn chi tiết về công việc hoặc sổ tay hướng dẫn để thông báo cho nhân viên trách nhiệm của họ (hoặc, trong trường hợp không có tài liệu hướng dẫn, thì có những trao đổi về nhiệm vụ và kỳ vọng trong công việc) hay không?

 Chính sách và thủ tục có rõ ràng và được cập nhật, thay đổi phù hợp haykhông?

 Doanh nghiệp có chính sách và thủ tục để kiểm soát hoạt động của nhân viên hợp đồng và bảo vệ tài sản về thông tin của công ty bằng chức năng công nghệ thông tin hay không?

Dựa vào mẫu câu hỏi dùng để tiến hành thủ tục kiểm soát như trên, sau đây là kết quả khi tiến hành thủ tục kiểm soát với công ty TNHH ABC

 Doanh nghiệp đã có quy định về nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp đối vớinhân viên công ty, và quy định này được theo dõi thường xuyên đối với nhân viên của doanh nghiệp.

Trang 24

 Doanh nghiệp đã có những miêu tả chi tiết về công việc, hướng dẫn tương ứng và những cách thức khác để thông báo cho nhân viên về nhiệm vụ của họ.

 Ủy ban kiểm soát của doanh nghiệp đã thể hiện việc giám sát hiệu quả trong việc thực hiện lập BCTC và báo cáo kế toán quản trị.

 Nhà quản lý có duy trì, giám sát và có biện pháp phù hợp đối với khả năng gian lận.

 Ban giám đốc đã thiết lập chính sách khuyến khích trình báo những hànhvi sai phạm từ phía nhân viên đồng thời có sự giám sát phù hợp và giải quyết khiếu nại từ phía nhân viên.

 Nhà quản lý có thiết lập quy trình xử lý những khiếu nại về kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và công nghệ thông tin.

 Hoạt động của công ty củng cố thông điệp về chính sách và môi trường tương ứng.

 Việc thực hiện công việc được định kỳ đánh giá, nhận định đối với mỗi nhân viên.

 Nhà quản trị chưa có biện pháp khắc phục kịp thời những thiếu sót về kiểm soát nội bộ.

Thứ hai, trong công đoạn xác định rủi ro

Nhân tố quan tâm

 Quy trình xác định rủi ro có được thiết lập bao gồm ước tính mức ảnh hưởng của rủi ro hay không?

 Quy trình xác định rủi ro của doanh nghiệp bao gồm việc xác định và tìm hiểu rủi ro liên quan đến hệ thống công nghệ thông tin (ví dụ như tìm hiểu tác động của doanh nghiệp có được thực hiện trên cơ sở xem xét ảnh hưởng củathất bại hệ thống trong việc lập BCTC) hay không?

Trang 25

 Bộ phận công nghệ thông tin có quy trình xác định người sử dụng hệ thống cuối cùng (ví dụ: đối với phần mềm kế toán) khi có thay đổi lớn trong cài đặt hệ thống ảnh hưởng đến phương pháp hoặc quy trình ghi nhận nghiệp vụ hay không?

 Bộ phận kế toán có thiết lập quy trình xác định những thay đổi quan trọng trong khung BCTC được công bố bởi cơ quan có thẩm quyền tương ứng hay không?

 Kênh thông tin có được thiết lập để thông báo cho bộ phận công nghệ thông tin và bộ phận kế toán về những thay đổi trong môi trường hoạt động củadoanh nghiệp mà có thể gây ảnh hưởng đến phương pháp hoặc quy trình ghi chép nghiệp vụ hay không?

 Bộ phận kế toán có quy trình để xác định thay đổi lớn đối với môi trườnghoạt động, bao gồm cả môi trường pháp luật hay không?

Môi trường kiểm soát rủi ro của công ty TNHH ABC

 Doanh nghiệp chưa có cơ chế thích hợp để xác định rủi ro doanh nghiệp như: Tham gia vào thị trường mới, đưa ra sản phẩm hoặc dịch vụ mới, quy chế bảo mật tài liệu, và những thay đổi khác trong công việc kinh doanh, môi trường chính trị, kinh tế Công ty TNHH ABC có thị trường cố định là cung cấp than xuất khẩu, tuy nhiên nếu thị trường này ngừng nhu cầu cung cấp thì công ty chưa xác định được nguồn tiêu thụ thay thế.

 Nhà quản lý ước đoán được rủi ro BCTC trong đơn vị.

 Ban giám đốc và/ hoặc Ủy ban kiểm soát giám sát và theo dõi quá trình nhận biết rủi ro và hành động của nhà quản lý để đảm bảo những rủi ro quan trọng được xác định.

 Bộ phận kế toán có quy trình xử lý kịp thời để xác định và cập nhật những thay đổi của các mẫu bảng biểu BCTC, môi trường hoạt động, hay môi

Trang 26

trường pháp luật, cũng như nhưng thay đổi trong việc thực hiện công tác kế toán để thích nghi với những thay đổi nói trên.

 Mục tiêu hoạt động phải được vạch ra, so sánh và theo dõi trong toàn doanh nghiệp.

 Kế hoạch chiến lược được xem xét và thông qua bởi Ban giám đốc.

 Dự toán hoặc dự báo được cập nhật trong suốt năm tài chính để phản ánh sự thay đổi của các điều kiện môi trường

Bởi phần hành về lương là một trong những nội dung hoạt động của doanh nghiệp, vừa liên quan đến nguồn lực con người, liên quan đến sản xuất sản phẩm dịch vụ và liên quan đến công tác kế toán của đơn vị Có thể nói đây là một phần hành có tính xuyên suốt trong doanh nghiệp rất cao, tiến hành thực hiện kiểm soát nội bộ cho toàn doanh nghiệp cũng đồng thời là tiến hành kiểm soát để xác định mức tin cậy vào hệ thống của doanh nghiệp trong việc tiến hành thực hiện chu trình tiền lương và nhân viên.

Những câu hỏi được thiết lập sẵn trong tài liệu hướng dẫn GAM-x của công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam, tuy nhiên khi tiến hành thủ tục kiểm soát, thông thường kiểm toán viên không sử dụng triệt để và vận dụng những câu hỏi có sẵn này, trên thực tế, đánh giá về hệ thống kiểm soát của đơn vị thường căn cứ vào kinh nghiệm kiểm toán đối với khách hàng từ năm tài chính trước, qua kết quả của những sai phạm khi thực hiện kiểm toán chi tiết của năm tài chính 2008 Trong trường hợp công ty TNHH ABC là khách hàng kiểm toán năm thứ 3, do đó phần lớn căn cứ vào kết quả kiểm toán của năm 2008, các thủ tục kiểm soát có khuynh hướng thực hiện mang tính hình thức, chính vì lẽ đó, tuy kiểm toán viên có kết luận là hệ thống kiểm soát hiệu quả nhưng lượng nghiệp vụ kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết luôn ở mức cao (từ 70% đến 90%) Tuy tăng cường thử nghiệm cơ bản sẽ đưa ra cho kiểm toán viên

Trang 27

bằng chứng thuyết phục, nhưng kiểm toán viên sẽ không tận dụng được ưu thế của việc thực hiện thủ tục kiểm soát.

1.3.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích

Thủ tục phân tích là một thủ tục thuộc về thử nghiệm cơ bản dùng trong kiểm toán, thủ tục phân tích là cái nhìn bao quát của kiểm toán viên, dựa trên sự phân tích một các logic để xét đoán và khoanh vùng khu vực có khả năng sai phạm Vì những giới hạn vốn dĩ trong kiểm toán về thời gian và nguồn lực, do đó áp dụng thủ tục phân tích chính là biện pháp để đối ứng với những giới hạn đó Thủ tục này được thiết kế để so sánh trên hai phương diện, từ con số tuyệt đối cho tới con số tương đối, cụ thể:

Dùng hai dãy số liệu có quan hệ mật thiết với nhau để so sánh sự biến động song song, thông thường khi thực hiện thủ tục này, kiểm toán viên kỳ vọng sự biến động của chúng sẽ là tương đương, ví dụ: Số lượng nhân viên của doanh nghiệp và chi phí tiền lương qua các tháng Thủ tục này được sử dụng đối với doanh nghiệp có sự biến đổi về nhân viên trong năm Sử dụng thủ tục này, kiểm toán viên có thể biết được những thay đổi về chế độ lương thưởng trong năm.

Kiểm toán viên có thể sử dụng tỷ lệ giữa chi phí nhân viên với doanh thu các tháng trong năm so sánh với tỷ lệ này của năm trước, từ đó khảo sát sự biến động trong tỷ lệ này

So sánh mức chi trả trung bình mỗi nhân viên hoặc theo giờ của năm trước bao gồm cả các khoản thưởng của nhân viên, nếu là trọng yếu Xem xét việc phân loại chi phí, chia phòng ban, tổ sản xuất.

Dùng đồ thị để thể hiện chi phí tiền lương qua các tháng và so sánh với năm trước, đồng thời xem xét sự biến động và mức tiền lương trung bình so với năm trước.

Sử dụng phương pháp ước tính từ một tháng để xem xét tính hợp lý của chi phí tiền lương trong năm Ta sử dụng số liệu từ 3 tháng lương, lấy số liệu trung bình và từ đó ước tính ra con số của cả năm Sự chênh lệch nếu ở dưới mức trọng yếu thiết lập

Trang 28

cho khoản mục thì kiểm toán viên không cần phải thực hiện thêm thủ tục xác minh ở phần thủ tục ước tính này Tuy nhiên mọi sự khác biệt ở trên ngưỡng trọng yếu đều phải được điều tra, xác minh để tìm hiểu nguyên nhân.

Thủ tục so sánh mức chi lương các tháng của năm nay với các tháng của năm trước để phân tích nguyên nhân của những đột biến về số liệu (nếu có).

Kiểm toán viên còn có thể tiến hành thủ tục phân tích bằng cách chia nhỏ chi phí tiền lương theo như cách hạch toán trong doanh nghiệp như: Chi phí tiền lương nhân viên hành chính (phần hạch toán đối ứng TK334 với TK 642) và chi phí tiền lương công nhân (phần hạch toán đối ứng TK 334 với TK 621, 627) Đối với một số doanh nghiệp, TK 334 có thể được chia nhỏ để dễ dàng phân biệt khi hạch toán Sau đó, kiểm toán viên sẽ xem xét tính biến động giữa hai dãy giá trị chi phí, hoặc có thể sử dụng tỷ lệ để tiến hành phân tích.

Trong phần này, biểu đồ sẽ được sử dụng.

Tại công ty TNHH ABC, để nổi bật được biến động về số lượng nhân viên đã được lưu ý trong quá trình tìm hiểu về doanh nghiệp thực hiện trong giai đoạn chuẩn bị đối ứng với mức tăng tổng lương của doanh nghiệp, bên cạnh đó, kiểm toán viên đã dùng cách tách bạch bộ phận nhân viên là bộ phận hành chính và bộ phận sản xuất để xác định được nguyên nhân của biến động, từ đó có thể lý giải về sự thay đổi của mức lương tính trung bình.

Trang 29

Biểu đồ 1.1 So sánh tiền lương nhân viên hành chính với tiền lương công nhân

Trang 30

- Khách hàng sử dụng tài khoản:

+ TK642817 để ghi nhận lương văn phòng

+ TK62211, 62213 để ghi nhận lương công nhân trực tiếp xây dựng trong lò than cốc+ TK627111 để ghi nhận lương công nhân gián tiếp trong xây dựng lò than cốc- Khách hàng chỉ ghi nhận lương công nhân (sẽ được vốn hóa trong chi phí xây dựng dở dang) kể từ tháng 3 năm 2009, trong hai tháng đầu tiên, tất cả chi phí lương đều ghi nhận vào TK 642 Khoản này sẽ ghi ngược lại vào cuối tháng 3.

- Vào tháng 9, để đảm bảo yêu cầu về kỹ thuật trong xử lý lò than cốc, khách hàng phải sấy lò cốc, chính vì thế, công nhân phải làm việc 24/24, điều này dẫn đến sự tăng lên trọng yếu trong chi phí lương.

-Từ tháng 8, số lượng nhân viên tăng lên đáng kể bởi vì doanh nghiệp đã thuê thêm một lượng lớn công nhân phổ thông cho những công việc đơn giản.

- Khách hàng ghi nhận chi phí lương nhân viên cho lò than cốc riêng biệt kể từ tháng 10 năm 2009.

zza-Kể từ tháng 11, công ty có thêm công nhân Tuyển than với mục đích sản xuất.- Trong tháng 12/2009 Ban giám đốc có quyết định từ Ban giám đốc về tăng lương chonhân viên, 40% lương nhân viên văn phòng và 20% cho lương công nhân, và lương tháng 13, do đó chi phí lương trong tháng này tăng đột biến.

- Trong tháng 12/2009 doanh nghiệp ghi nhận khoản bảo hiểm và KPCĐ cho quý 1 năm 2010 trích từ tiền lương bởi vì yêu cầu thu của Cơ quan bảo hiểm trước 20/1/2010, như vậy phần trích lại cho KPCĐ là không cần thiết Khoản này trị giá: 9.601.000 VND.

Trang 31

1.3.2.3 Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết

Thủ tục kiểm tra chi tiết là một trong những công cụ hữu hiệu để tìm ra được bằng chứng hiệu lực cho những sai phạm (nếu có) của công tác kế toán đơn vị Nếu như thủ tục phân tích giúp cho kiểm toán viên có cái nhìn tổng thể về sự biến động và thông qua việc phỏng vấn khách hàng và rà soát sổ chi tiết, có thể khoanh vùng được phần có rủi ro sai phạm khi biến động là bất thường và không có giải thích hợp lý Như vậy, sau khi tiến hành thủ tục phân tích, bằng thủ tục kiểm tra chi tiết, bao gồm việc xác định chi tiết số dư tại thời điểm 31/12/2009 của các TK 334, 338; tính toán lại đối với những khoản chi phí phát sinh, như chi phí tiền lương, chi phí bảo hiểm trích theo lương, chi phí công đoàn, tính toán việc khấu trừ các khoản bảo hiểm, chi phí công đoàn và thuế thu nhập cá nhân từ lương và tiền công của nhân viên; và kiểm tra thông tin cũng như thủ tục từ những tài liệu bổ sung như hợp đồng, chứng từ chi trả lương, thủ tục chấm công, bảng tính toán lương, giấy tờ giảm trừ gia cảnh, tờ kê khai thuế thu nhập cá nhân đối với một số đối tượng chọn mẫu

Dựa vào dòng chu chuyển chi phí tiền lương nhân viên (đã được nêu trong giai đoạn tìm hiểu đặc điểm kế toán tại doanh nghiệp), kiểm toán viên sẽ tiến hành các thủ tục cụ thể sau:

Thủ tục xác minh số dư thông qua phân tích biến động của TK 334, 338trong năm của doanh nghiệp

Để thực hiện thủ tục này, kiểm toán viên yêu cầu khách hàng cung cấp sổ chi tiết của TK 334 và 338 Như thế, số dư đầu kỳ của TK 334 sẽ bao gồm tổng lương tháng 13 của năm trước đó và số dư cuối kỳ của TK 334 sẽ bao gồm tổng lương tháng 13 của năm nay Quy định về lương tháng thứ 13 được đề cập trong luật lao động và được hướng dẫn chi tiết trong Điều 11 Nghị định 114/2002/NĐ-CP ngày 31-12-2002 của Chính phủ.

Từ các sổ này, kiểm toán viên có thể lấy được số đầu kỳ (tiến hành khớp số này số cuối kỳ của năm trước) Việc khớp số này sẽ làm nảy sinh hai trường hợp, thứ nhất

Trang 32

là BCTC năm trước cũng được kiểm toán bởi công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam, thủ tục chỉ đơn giản là số đầu kỳ của năm nay phải bằng với số kiểm toán (sau điều chỉnh) của BCTC đã được kiểm toán của năm trước Thứ hai là BCTC năm trước chưa được kiểm toán hoặc kiểm toán bởi công ty kiểm toán khác, trong trường hợp này, kiểm toán phải làm thêm một số thủ tục, nhằm phân tích chi tiết thành phần của số dư đầu kỳ của TK 334 và 338, bằng việc kiểm tra các khoản chi trả của đầu năm đang kiểm toán hiện hành, kiểm toán viên sẽ xác định được tính có thực của các khoản phải trả công nhân viên đầu kỳ theo logic: Khi có phát sinh Có để ghi nhận khoản phải trả, nghĩa là sẽ có bút toán Nợ để ghi giảm khoản phải trả này, bởi quyền cũng như xu hướng hành động vì lợi ích kinh tế của người lao động, đặc biệt trong phần hành lương, tính thời gian là một điểm thể hiện rất rõ ràng Sau đó, kiểm toán viên sẽ đối chiếu khoản thanh toán này với chứng từ thanh toán, (chứng từ ngân hàng hoặc chứng từ chi tiền mặt với chữ ký của nhân viên nhận tiền), chứng từ nộp tiền vào Cơ quan Bảo hiểm Thủ tục xác minh chi tiết đối với số dư đầu kỳ trong trường hợp thứ hai nói trên cũng là phương pháp để kiểm toán số dư cuối kỳ của đơn vị Điều này hoàn toàn có thể thực hiện được, bởi thời điểm đoàn kiểm toán viên có mặt tại đơn vị là thời điểm đầu của năm tài chính tiếp theo, khi đó hầu hết các khoản phải trả đều đã được chi trả cho nhân viên Đối với những khoản không tìm thấy được chi trả trong giai đoạn này, kiểm toán viên phải xác định bản chất từ việc phỏng vấn khách hàng.

Một lưu ý quan trọng trong thủ tục xác minh số dư này, đó là đối với việc tiến hành kiểm toán cho những doanh nghiệp phải chi trả lương theo ngoại tệ, nhưng hạch toán bằng Việt Nam đồng Kiểm toán viên còn phải tiến hành đánh giá lại các khoản phải trả này, trước khi thực hiện, kiểm toán viên phải tìm hiểu về phương pháp ghi nhận ngoại tệ của doanh nghiệp, về tính hợp lệ và về tính nhất quán của phương pháp đó Ví dụ, có những doanh nghiệp xác định số dư cuối kỳ theo tỷ giá bình quân liên ngân hàng, có doanh nghiệp lại đánh giá theo tỷ giá của một ngân hàng thường xuyên

Trang 33

giao dịch, hoặc của một ngân hàng và cộng thêm phần trăm biên (do tỷ giá giao dịch ngoại tệ ở các ngân hàng luôn thấp hơn tỷ giá giao dịch ngoại tệ trên thị trường).

Cũng từ các sổ này, kiểm toán viên tập hợp để có được tổng phát sinh tăng và tổng phát sinh giảm.

Đối với phát sinh tăng (Ghi bên Có), kiểm toán viên sẽ khớp con số này với bảng tính lương của đơn vị (số trước khấu trừ)

Đối với phát sinh giảm (Ghi bên Nợ), kiểm toán viên sẽ khớp với con số chi trả lương trong năm và các khoản trích, khấu trừ từ lương của nhân viên với vai trò trung gian để thực hiện nghĩa vụ đóng bảo hiểm, cũng như nghĩa vụ nộp thuế thu nhập cá nhân cho nhân viên của công ty.

Ở giai đoạn này, kiểm toán viên không tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ phát sinh, mà chỉ khớp số tổng phát sinh trên sổ để từ số đầu kỳ đã được xác minh, có thể đối chiếu với số dư cuối kỳ (đã được xác minh chi tiết) Chênh lệch giữa số cuối kỳ được xác định dựa trên công thức:

Khi chênh lệch này lớn hơn mức trọng yếu được xác định dành cho khoản mục phải trả công nhân viên thì kiểm toán viên, phải tiến hành xác minh bắt đầu từ việc kiểm tra lại việc khớp sổ, rồi tiến hành yêu cầu giải thích từ phía khách hàng, đồng thời báo cáo với trưởng nhóm kiểm toán vấn đề gặp phải để có được sự hỗ trợ tư vấn từ người có nhiều kinh nghiệm hơn.

Chênh lệch =(Số đầu kỳ + Tổng phát sinh tăng – Tổng phát sinh giảm) – Số dư cuối kỳ đã được xác minh

Trang 34

Bảng số dư TK phải trả công nhân viên và các khoản trích theo lương tại công ty TNHH ABC được kiểm toán viên yêu cầu là căn cứ so sánh để tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết số dư của các TK.

Khi giá trị được đặt trong ngoặc, phản ánh số dư giá trị bên Có của TK

Trang 35

ERNST & YOUNG

Mục đích Xác định số sư cuối kỳ của TK 334

Công việc thực hiện

Xem xét bảng lương tháng 12/2009 với lương kỳ 2 được chi trả vào

Trang 37

LƯƠNG THÁNG THỨ 13 (PHẢI TRẢ CÔNG NHÂN VIÊN)

Trang 38

Chi tiếtLương nhân viên hành chính 216.660.000Lương công nhân 422.885.000

Tổng cộng 639.545.000

Như vậy, thông qua việc xác minh số dư cuối kỳ từ việc chi trả lương tháng 12/2009 và lương tháng thứ 13, ta có số tổng phải trả là: 1.474.035.000, so với số được cung cấp là 1.571.520.000, chênh lệch là 97.485.000, do doanh nghiệp nhầm lẫn trong việc thực hiện tính lương cho nhân viên, đưa vào danh sách đề nghị điều chỉnh, bút toán điều chính đề xuất: Nợ TK 3341: 97.485.000/ Có TK 642817: 32.156.000 Có TK 627111: 65.329.000